Камеральная проверка: готовим обоснованный ответ

Перейти к содержанию:
Налоговые проверки

Камеральная проверка: готовим обоснованный ответ

Если налоговая инспекция выявит несоответствия в декларациях, она истребует необходимые документы и пояснения или предложит организации исправить ошибки и подать корректировку. В статье расскажем, как подготовить «безопасный» ответ на требование ФНС и избежать новых претензий со стороны налоговых органов.

Организация может получить требование представить пояснения и дополнительные документы в рамках камеральной проверки (ст. 88 НК РФ), если:

• в декларации по налогу на прибыль заявлен убыток;
• снизился уровень налоговой нагрузки по налогу на прибыль;
• выявлены противоречия между сведениями;
• в уточненной декларации уменьшена сумма налога — относится ко всем налогам;
• в декларации по НДС заявлен налог к возмещению из бюджета;
• выявлены «разрывы» в цепочке НДС.

Cрок, в который представляют пояснения в ответ на требование инспекции, составляет пять рабочих дней после дня получения требования (п. 2, 6 ст. 6.1, п. 3, 6 ст. 88 НК РФ). Если же инспекции необходимы документы, то срок на подготовку ответа увеличивается вдвое — до десяти рабочих дней (п. 3 ст. 93 НК РФ, постановление АС Дальневосточного округа от 31.07.2020 № Ф03-2743/2020 по делу № А51-25211/2019).

Ответы на требования инспекции можно составить в произвольной форме. Содержание пояснений будет зависеть от того, по какому налогу пришло требование и какие расхождения или ошибки нашла инспекция в декларации. При подготовке пояснений налогоплательщик вправе использовать рекомендуемую налоговой инспекцией форму ответа.

Пояснения организация может подать в письменном виде лично, почтовым отправлением или в электронном виде по ТКС. Нужно учитывать, что пояснения в части декларации по НДС представляют исключительно в электронном виде по ТКС (п. 3 ст. 88 НК РФ).

В декларации по налогу на прибыль заявлен убыток

Если в декларации по налогу на прибыль сумма расходов превышает сумму доходов, значит, по итогам налогового периода организация получила убыток. Особое внимание налоговая инспекция обращает на убыточность в годовой декларации.

Рассмотрим две возможные ситуации возникновения убытка.

Ситуация 1. В целом по декларации отразили прибыль, а по реализации покупных товаров получили убыток

Такая ситуация может возникнуть, если предприятие осуществляет несколько видов деятельности. Например, оказывает услуги и продает товары.

Что анализирует налоговый инспектор. Инспектор анализирует сумму прямых расходов по оптовой, мелкооптовой и розничной торговле (строки 020, 030 приложения 2 к листу 02 декларации), выручку от реализации покупных товаров (строка 012 приложения 1 к листу 02).

Какой вывод сделает. Предприятие отразило убыток от реализации покупных товаров. Этот факт указывает:

• на возможное нарушение положений ст. 268, 320 НК РФ и Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль, утвержденного Приказом ФНС РФ от 23.09.2019 № ММВ-7-3/475@;
• ошибки при заполнении соответствующих строк декларации.

Что может потребовать. Инспектор может потребовать представить в течение пяти рабочих дней пояснения или уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль.

Что делать и как объяснить. Следует проверить, действительно ли товары реализованы по цене ниже покупной. Если обнаружили ошибку, необходимо подать уточненную декларацию. Если в декларации данные не искажены, нужно написать ответ (пояснительную записку) в произвольной форме.

Смотрите пример ответа в ФНС.

Ситуация 2. В целом по декларации отразили убыток

Что анализирует налоговый инспектор. Инспектор анализирует убыток, который отражен по строке 060 листа 02 «Расчет налога».

Какой вывод сделает. По итогам финансово-хозяйственной деятельности предприятие получило убыток.

Что может потребовать. Инспектор может потребовать представить в течение пяти рабочих дней пояснения, которые обосновывают размер убытка.

Что делать и как объяснить. Следует перепроверить, правильно ли сформирована величина убытка в соответствии с гл. 25 НК РФ. Если обнаружили ошибку в формировании налоговой базы, необходимо подать уточненную декларацию. Если в декларации данные не искажены, нужно написать ответ (пояснительную записку) в произвольной форме. При этом ответ должен содержать исчерпывающий объем данных, чтобы ИФНС могла сопоставить пояснения и декларацию. В частности, поясняя размер убытка, нужно указывать не только номера счетов бухучета и суммы, но и соответствующие им хозяйственные операции. Иначе пояснения признают ненадлежащими, а налогоплательщика ждет штраф (Определение ВС РФ от 25.10.2019 № 305-ЭС19-18245 по делу № А40-11516/2019).

Если не ответить на требование или ответ не удовлетворит налоговую инспекцию, ФНС может назначить выездную проверку (Приказ ФНС РФ от 30.05.2007 № ММ-3-06/333 в ред. от 10.05.2012).

Смотрите пример ответа в ФНС.

Снижена налоговая нагрузка по налогу на прибыль

Показатель налоговой нагрузки — это один из важных критериев оценки рисков налогоплательщиков, которые налоговые органы используют в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок. Необоснованно низкий уровень нагрузки может стать причиной, по которой инспекция назначит выездную налоговую проверку.

Формула расчета совокупной налоговой нагрузки прописана в Приказе ФНС РФ от 30.05.2007 № ММ-3-06/333:

Совокупная налоговая нагрузка = Сумма уплаченных налогов / Доходы × 100%

В расчет включают все уплаченные налоги, в том числе НДФЛ, но не включают страховые взносы, ввозной НДС и таможенные пошлины (письмо ФНС РФ от 29.06.2018 № БА-4-1/12589, письмо Минфина РФ от 11.01.2017 № 03-01-15/208). Доходы берут без учета акцизов и НДС.

Чтобы не привлекать внимание инспекции, налоговая нагрузка организации должна быть не меньше определенного процента. Размер зависит от вида деятельности налогоплательщика. Среднеотраслевые показатели налоговой нагрузки ежегодно размещают на сайте ФНС в разделе «Концепция системы планирования выездных проверок».

Кроме того, ФНС разработала налоговый калькулятор для расчета налоговой нагрузки для организаций, которые находятся на общей системе налогообложения. Калькулятор сравнивает налоговую нагрузку компании со средней по налогоплательщикам в разрезе региона и отрасли (письмо ФНС РФ от 11.02.2019 № БА-4-1/2308@).

Распространенным требованием налоговой является требование представить пояснения по факту низкой налоговой нагрузки по налогу на прибыль. Рассмотрим эту ситуацию подробнее.

Итак, налоговая нагрузка по налогу на прибыль рассчитывается как процентное соотношение суммы налога на прибыль1 к сумме всех доходов организации2.

Что анализирует налоговый инспектор. Инспектор анализирует показатели налоговой нагрузки по налогу на прибыль.

Какой вывод сделает. Показатели в декларации отражены неверно, занижен доход организации.

Что может потребовать. Инспектор может потребовать представить в течение пяти рабочих дней пояснения, которые обосновывают низкую налоговую нагрузку по налогу на прибыль, или сдать уточненную налоговую декларацию.

Что делать и как объяснить. Следует перепроверить, правильно ли заполнена налоговая декларация по налогу на прибыль. Если обнаружена ошибка в формировании налоговой базы, необходимо подать уточненную декларацию. Если в декларации данные не искажены, нужно написать ответ (пояснительную записку) в произвольной форме.

Обосновать низкую налоговую нагрузку можно по-разному, например:

• расширением производства компании и, как следствие, увеличением затрат;
• ростом закупочных цен на товары;
• ростом заработной платы персонала;
• реализацией продукции или товара с низкой наценкой из-за участия организации в торгах и аукционах;
• продажей товаров со скидками для привлечения новых клиентов и расширения торговой сети.

Для наглядности можно приложить к ответу соответствующие расчеты, а также документы, которые подтверждают обоснованность низкой налоговой нагрузки.

Смотрите пример ответа в ФНС.

Выявлены противоречия между сведениями

Налоговая инспекция проверяет не только контрольные соотношения по каждому виду налога, но и соответствие данных, которые отражены в разных налоговых декларациях.

Что анализирует налоговый инспектор. Инспектор анализирует:

• сумму выручки от реализации товаров, работ или услуг, которые отражены в декларации по НДС (строка 010 раздела 3);
• сумму выручки от реализации (строка 010 листа 02 «Расчет налога») и сумму внереализационных доходов (строка 020 листа 02 «Расчет налога»), которые отражены в декларации по налогу на прибыль за сопоставимый налоговый период.

Если не соблюдается равенство выручки, которая отражена в декларациях по НДС и по налогу на прибыль, у налоговой инспекции появляется повод для запроса пояснений.

Какой вывод сделает. Данные в декларациях могут быть искажены.

Что может потребовать. Инспектор может потребовать представить в течение пяти рабочих дней пояснения или уточненную налоговую декларацию по проверяемому налогу — прибыль или НДС.

Что делать и как объяснить. Следует перепроверить, правильно ли отражены данные. Если в декларации данные не искажены, нужно написать ответ (пояснительную записку) в произвольной форме. Если обнаружили ошибку в заполнении декларации, необходимо подать уточненную декларацию. Причиной такого расхождения может быть разный порядок отражения в декларациях возврата товара поставщику. Для целей налогообложения НДС возврат товаров является обратной реализацией, сумма реализации отражается по строке 010 раздела 3 декларации по НДС. Для целей налогообложения прибыли возврат товаров поставщику не является реализацией, его не отражают в декларации по налогу на прибыль.

Смотрите шаблоны ответа в ФНС:

• пример 1
• пример 2
• пример 3

В уточненной декларации уменьшена сумма налога

На примерах рассмотрим пояснения по уточненным налоговым декларациям по НДС и налогу на прибыль, в которых сумму налога скорректировали в сторону уменьшения.

Что анализирует налоговый инспектор. Инспектор изучает данные первичной и уточненной деклараций. В декларации по налогу на прибыль проверяют суммы по разделу 1. В декларации по НДС проверяют суммы по разделам 1 и 2.

Какой вывод сделает. Данные могут быть искажены.

Что может потребовать. Инспектор может потребовать представить в течение пяти рабочих дней пояснения, которые обосновывают изменение показателей.

Что делать и как объяснить. Следует перепроверить, правильно ли отражены данные. Скорее всего, в первичной декларации отражены не все вычеты по НДС или не все расходы в декларации по налогу на прибыль. Следует написать пояснительную записку и по возможности приложить подтверждающие документы.

Смотрите шаблоны ответа в ФНС:

• пример 1
• пример 2

В декларации по НДС заявлен налог к возмещению из бюджета

Что анализирует налоговый инспектор. Инспектор анализирует строку 050 раздела 1 декларации по НДС.

Какой вывод сделает. Вычеты по НДС необоснованно завышены.

Что может потребовать. Инспектор может потребовать представить в течение десяти рабочих дней документы, которые подтверждают, что налоговые вычеты применили правомерно.

Что делать и как объяснить. Следует проверить обоснованность применения вычетов и подтвердить их документально. Чтобы не тратить время на подготовку пояснительных и подтверждающих документов, можно воспользоваться правом перенести вычет на следующий налоговый период. Эта возможность закреплена в п. 1.1 ст. 172 НК РФ. Вычет по одному счету-фактуре можно разбить на несколько налоговых периодов (письмо Минфина РФ от 04.09.2018 № 03-07-11/63070, Постановление АС Северо-Кавказского округа от 18.06.2020 № Ф08-2005/2020 по делу № А25-171/2019). В этом случае необходимо будет представить уточненную декларацию.

Смотрите пример ответа в ФНС.

Выявлены «разрывы» в цепочке НДС

Что анализирует налоговый инспектор. Инспектор изучает данные, отраженные по строкам 118 и 190 раздела 3 и в разделах 8–11 деклараций по НДС, которые представили все налогоплательщики. Анализ этих данных позволяет проследить цепочку образования добавленной стоимости (налога и вычетов) от производителя товара до конечного потребителя.

Какой вывод сделает. «Разрывы» в цепочке могут свидетельствовать о занижении в проверяемой декларации суммы НДС к уплате по реализации (строка 118 раздела 3) либо о завышении суммы вычета (строка 190 раздела 3).

Что может потребовать. Инспектор может потребовать в течение десяти рабочих дней представить счета-фактуры, первичные и иные документы, которые относятся к соответствующим операциям.

Что делать и как объяснить. Следует проверить:

• правильно ли сформированы книга продаж и книга покупок, начислены суммы НДС по реализациям;
• обосновано ли применение вычетов;
• есть ли подтверждающие документы.

При необходимости можно связаться с «проблемным» контрагентом для выяснения причины «разрыва».

Смотрите пример ответа в ФНС.

Превышена безопасная доля вычетов по НДС

Что анализирует налоговый инспектор. Инспектор проверяет, сколько процентов составляет сумма вычетов по строке 190 раздела 3 декларации по НДС от суммы по строке 118 раздела 3 декларации.

Какой вывод сделает. Если рассчитанное отношение превысит 89%, ФНС возьмет налогоплательщика на контроль и сможет проверить обоснованность заявленных вычетов по НДС (п. 3 Общедоступных критериев оценки рисков, приложение № 2 к Приказу ФНС РФ от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@).

Что может потребовать. Инспектор может потребовать явиться в инспекцию для дачи пояснений.

Что делать и как объяснить. Следует не превышать рекомендуемую долю вычетов. Для каждого региона есть свой порог безопасности по НДС. Проверить актуальный размер средней доли вычетов можно, используя данные, которые публикует ФНС в своих отчетах по форме 1-НДС. Найти информацию можно на сайте ФНС в подразделе «Отчеты о налоговой базе и структуре начислений по налогам и сборам».

Расчет производится по формуле:

стр. 190 / стр. 118 × 100 %, где:

стр. 190 — сумма налоговых вычетов;

стр. 118 — сумма начисленного налога.

Смотрите пример ответа в ФНС.

Отметим, что не стоит игнорировать требования налоговой инспекции. ФНС вправе заблокировать расчетный счет организации, если не получит квитанцию о приеме требования (п. 3 ст. 76 НК РФ). Срок для направления квитанции — шесть рабочих дней со дня отправки требования налоговым органом (п. 5.1 ст. 23 НК РФ, п. 16 приложения к Приказу ФНС РФ от 16.07.2020 № ЕД-7-2/448@).

Отсутствие ответа в установленный срок может послужить поводом для штрафа и выездной налоговой проверки.

Кроме того, если инспектор решит, что представленные организацией пояснения носят общий характер и не содержат конкретных сведений и расчетов, которые раскрывают причины выявленных ошибок и несоответствий (причины получения убытка), то в отношении организации применят санкции, предусмотренные ст. 129.1 НК РФ, за непредставление истребуемых пояснений. Суды признают применение подобных санкций правомерными (см., например, Постановление АС ВВО от 13.08.2021 № Ф01-4316/2021 по делу № А82-19019/2020).

Елена Рогачева, Анна Саченко,
эксперты по бухгалтерскому учету и налогообложению

Галина Губина, редактор