АРБИТРАЖНЫЙ СУД ЦЕНТРАЛЬНОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 4 апреля 2023 г. N Ф10-991/2023
Резолютивная часть постановления объявлена 28 марта 2023 года
Постановление изготовлено в полном объеме 04 апреля 2023 года
Арбитражный суд Центрального округа в составе:
при участи в судебном заседании:
от ООО "Алтаир" - представителя Бацылевой И.А. по доверенности от 19.01.23 N 19/01/2023 и представителя Лекаревой Е.А. по доверенности от 20.01.23 N 20/01/2023;
в отсутствие иных лиц, участвующих в деле, извещенных надлежащим образом;
рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Алтаир" на постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.12.2022 по делу N А36-5060/2020,
общество с ограниченной ответственностью "Алтаир" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Липецкой области к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Липецкой области (далее инспекция) с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 06.02.20 N 1 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 14 972 846, 71 руб., начисления пени по налогу на прибыль - 5 909 209, 86 руб., штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ - 3 712 руб. (с учетом произведенного в порядке ст. 49 АПК РФ и принятого судом уточнения).
Решением суда первой инстанции от 08.02.22 в удовлетворении требования общества отказано.
Определением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.11.22 в порядке ст. 48 АПК РФ произведена замена инспекции на ее правопреемника - Управление Федеральной налоговой службы по Липецкой области (далее - управление).
Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.12.22, решение суда первой инстанции от 08.02.22 отменено в части отказа в признании недействительным решения инспекции от 06.02.20 N 1 в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 1 089 627,71 руб., пени - 427 862,86 руб., штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ - 3 712 руб. Решения инспекции от 06.02.20 N 1 в указанной части признано недействительным. В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
Не согласившись с постановлением апелляционного суда, общество обратилось в Арбитражный суд Центрального округа с кассационной жалобой, в которой просит его отменить в связи с нарушением и неправильным применением судом при его принятии норм материального и процессуального права, неполным выяснением судом обстоятельств дела и несоответствием выводов суда фактическим обстоятельствам дела, и принять по делу новый судебный акт.
В отзыве на кассационную жалобу управление возражает против ее удовлетворения ввиду законности обжалуемого постановления.
Кассационная жалоба рассматривается Арбитражным судом Центрального округа в установленном гл. 35 АПК РФ порядке.
Управление своего представителя в судебное заседание не направило, о его проведении извещено надлежаще, в связи с чем и на основании ч. 3 ст. 284 АПК РФ судебное заседание проводится в его отсутствие.
Представители общества в судебном заседании настаивали на отмене обжалуемого постановления, поддержав приведенные в кассационной жалобе доводы.
Проверив в порядке ст. 286 АПК РФ законность и обоснованность обжалуемого постановления, суд кассационной инстанции не нашел оснований для его отмены, исходя из следующего.
Как установлено судами и следует из материалов дела, общество (до 24.12.13 наименование - ООО "Мондиаль Груп Ист") зарегистрировано в качестве юридического лица 31.07.2007 по адресу: Липецкая область, Грязинский район, с.Казинка, территория ОЭЗ ППТ Липецк, здание 13.. Основной вид деятельности - производство промышленного холодильного и вентиляционного оборудования (код ОКВЭД 28.25).
23.01.08 между обществом и Федеральным агентством по управлению особыми экономическими зонами (далее - агентство) заключено Соглашение о ведении промышленно-производственной деятельности на территории особой экономической зоны промышленно-производственного типа Грязинского района Липецкой области, предметом которого является ведение резидентом на территории особой экономической зоны деятельности по производству торгово-холодильного оборудования, осуществление инвестиций в объеме и сроки, предусмотренные соглашением.
23.01.08 агентством обществу выдано свидетельство, удостоверяющее регистрацию лица в качестве резидента особой экономической зоны N 2008490105534.
24.06.13 между обществом, Министерством экономического развития Российской Федерации и ОАО "Особая экономическая зона промышленно-производственного типа "Липецк" заключено Соглашение N С-197-ОС/Д14 (далее - соглашение от 24.06.13), предметом которого является ведение обществом промышленно-производственной деятельности в особой экономической зоне (далее - ОЭЗ ППТ Липецк) в соответствии с бизнес-планом, а именно: производство промышленного холодильного и вентиляционного оборудования; создание завода по производству промышленных приточно-вытяжных вентиляционных установок, в том числе с рекуперацией тепла и промышленных центральных кондиционеров в соответствии с бизнес-планом.
В силу п. 2.5.2 соглашения от 24.06.13 резидент обязан в ходе выполнения мероприятий, предусмотренных бизнес-планом, осуществить инвестиции на капитальные вложения (за исключением нематериальных активов) в сумме не менее чем 768 500 000 руб. в течение трех лет со дня заключения соглашения.
25.03.14 Министерством экономического развития Российской Федерации обществу выдано свидетельство, удостоверяющее регистрацию лица в качестве резидента особой экономической зоны N 2008490105534 в связи с изменением наименования.
Как следует из материалов дела, за период с 2008 по 2014 годы включительно общество представляло в налоговый орган налоговые декларации по налогу на прибыль с указанием признака налогоплательщика "3 - резидент особой экономической зоны".
20.03.15 обществом представлена первичная налоговая декларация по налогу на прибыль за 2014 г. с кодом "3", в которой заявлен убыток в размере 55 333 873 руб. По факту получения обществом убытков в налоговый орган представлены пояснения, из которых следует, что общество в 2014 г. не осуществляло производственной деятельности, а осуществляло строительство завода на территории ОЭЗ ППТ "Липецк".
06.04.15 обществом открыто обособленное подразделение за пределами ОЭЗ, расположенное по адресу: г. Липецк, ул. Промышленная, вл. 1. Деятельность в обособленном подразделении была направлена на исполнение договора N 26-05/2015 от 26.02.15 на изготовление готовой продукции с использованием давальческого сырья, заключенного с ООО "Алтаир Групп" (ИНН 7703766232). По условиям указанного договора общество обязалось по заданию ООО "Алтаир Групп" изготовить продукцию и передать ее заказчику, а заказчик обязался принять готовую продукцию и оплатить ее. Обособленное подразделение прекратило свою деятельность 13.11.15 в связи с открытием производства в ОЭЗ.
20.03.16 обществом представлена декларация по налогу на прибыль за 2015 год с кодом "3", в которой все доходы отнесены к деятельности резидента ОЭЗ.
13.11.17 общество представило в налоговый орган уточненную декларацию по налогу на прибыль за 2014 год, в которой по-прежнему заявлен убыток в размере 55 333 873 руб., однако, признак налогоплательщика изменен на "1" - организация, не относящаяся к указанным по кодам 2, 3 и 4".
16.11.17 общество представило в налоговый орган уточненную декларацию по налогу на прибыль за 2015 год, в которой результаты деятельности обособленного подразделения отнесены к коду "1", а с 13.11.15 результаты деятельности общества отнесены к коду "3". При этом налоговая база по признаку налогоплательщика код "1" уменьшена на сумму перенесенных убытков прошлых налоговых периодов в размере 49 994 460 руб., в том числе, убытки 2007 г. в размере 488 314 руб. и убытки 2014 г. в размере 49 506 146 руб.
Инспекцией в период с 21.12.18 по 18.06.19 проведена выездная налоговая проверка общества по вопросу правильности исчисления, полноты и своевременность уплаты всех налогов и сборов, страховых взносов за период с 01.01.15 по 31.12.17, по результатам которой составлен акт налоговой проверки N 1 от 19.08.19, дополнения к акту от 19.12.19, на которые заявителем представлены возражения.
По результатам рассмотрения материалов проверки и возражений инспекцией вынесено оспариваемое решение от 06.02.20 N 1 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу доначислены налог, пени и штрафы в общей сумме 21 179 445 руб., в том числе налог на прибыль организаций за 2015-2016 гг. в размере 15 181 274 руб., начислены пени по налогу на прибыль -5 994 459 руб., штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 3712 руб.
Основанием для доначислений явились следующие вывод инспекции:
- в указанные периоды обществом неправомерно уменьшена налоговая база по налогу на прибыль на сумму убытков 2014 года в размере 49 506 146 руб.,
- в составе внереализационных расходов учтены проценты и курсовые разницы по займам 2014 года в сумме 20 025 707 руб.,
- неправомерно учтены расходы будущих периодов в размере 6 304 698 руб.,
- в составе внереализационных расходов неправомерно учтены суммы процентов по займам, превышающие предельную величину признаваемых расходов по контролируемой задолженности в общем размере 10 816 117 руб.
Налоговый орган полагая, что убытки в 2014 г. в размере 49 506 146 руб. образованы в результате деятельности резидента ОЭЗ, признал неправомерным уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль от деятельности обособленного подразделения налогоплательщика, осуществляемой за пределами ОЭЗ, на указанную сумму.
При этом налоговый орган признал законным уменьшение налоговой базы на сумму убытков 2007 г. в размере 488 314 руб., поскольку данные убытки образованы до получения заявителем статуса резидента ОЭЗ.
Решением управления N 104 от 18.05.20 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения, обжалуемое решение - без изменения.
22.07.20 общество обратилось в суд с рассмотренным заявлением, в котором оспаривает доначисления налога на прибыль в размере 14 972 846, 71 руб., пени по налогу на прибыль - 5 909 209, 86 руб., штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ- 3 712 руб.
Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции сделал вывод о том, что по результатам проверки налоговым органом правомерно произведен расчет налога на прибыль от деятельности, осуществляемой за пределами ОЭЗ, в общем размере 15 181 274 руб. и как следствие правомерно начислены пени по налогу на прибыль в размере 5 994 459 руб., штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 3 712 руб.
Суд первой инстанции признал ошибочным довод общества о том, что в отсутствие производственной деятельности на территории ОЭЗ (под производственной деятельностью в данном случае суд и участники судебного процесса понимают собственно деятельность по производству готовой продукции) общество должно было все расходы относить на деятельность, осуществляемую за пределами ОЭЗ.
Суд указал, что заявляя в налоговой декларации по налогу на имущество льготу по коду 2010253 на остаточную стоимость основных средств в 2014 г. и 2015 г. налогоплательщик подтверждает ведение хозяйственной деятельности на территории ОЭЗ.
Вывод налогового органа о том, что общество в результате неправильного отнесения убытков 2014 г. в размере 49 506 146 руб. на деятельность, осуществляемую за пределами ОЭЗ, а также в результате включения в состав внереализационных расходов обособленного подразделения процентов и курсовых разниц по займам 2014 г. в сумме 20 025 707 руб. неправомерно уменьшило налоговую базу по налогу на прибыль за 2015 г. от деятельности, осуществляемой за пределами ОЭЗ, признан судом правомерным, подтвержденным материалами проверки и соответствующим абз. 5 п. 1 ст. 284 НК РФ.
Также суд первой инстанции поддержал вывод налогового органа о том, что обществом допущено нарушение п. 2 ст. 269 НК РФ, выразившееся в неправомерном включении в состав внереализационных расходов суммы процентов по долговым обязательствам (займам) перед контролируемой иностранной компанией в размере, превышающем предельную величину процентов, признаваемых расходом по контролируемой задолженности.
Суд первой инстанции согласился с выводом налогового органа о том, что заявленные расходы в части расходов на оплату труда, ЕСН, расходов на аренду, страховых взносов, амортизации, расходов на услуги связи, услуги сети Интернет не подлежат отражению на счете 97 "Расходы будущих периодов" и должны быть учтены в том налоговом периоде, в котором они образовались, поэтому вывод налогового органа о занижении обществом налоговой базы по налогу на прибыль за 2015 г. по коду "1" в размере 6 304 698 руб. в результате ошибочного отнесения расходов в указанном размере к расходам будущих периодов соответствует статьям 247, 272, 274 НК РФ.
При этом суд первой инстанции отклонил довод общества о том, что налоговый орган должен был самостоятельно переквалифицировать заявленные расходы будущих периодов как убытки прошлых налоговых периодов и учесть их в размере, подтвержденном первичными документами бухгалтерского учета, поскольку уменьшение налоговой базы на сумму убытков предыдущих налоговых периодов является правом налогоплательщика и носит заявительный характер. В отсутствие соответствующего заявления у налогового органа не возникает обязанности самостоятельно применять п. 1 ст. 283 НК РФ.
Суд апелляционной инстанции, исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в порядке статей 64, 67, 68, 71 АПК РФ, пришел к выводу о наличии оснований для отмены решения суда первой инстанции в части отказа в признании недействительным решения инспекции от 06.02.20 N 1 в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 1 089 627,71 руб., пени - 427 862,86 руб., штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ - 3 712 руб.
Апелляционный суд пришел к выводу о том, что отказ налогового органа в принятии документально подтвержденных расходов за 2009-2012 гг в сумме 5 262 563,54 руб. и доначисление налога на прибыль в размере 1 052 512,71 руб. и пени в размере 413 208,86 руб., сделан без учета толкования положения абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ, содержащегося в определениях ВС РФ от 19.01.18 N 305-КГ17-14988, от 21.01.19 N 308-КГ18-14911, от 12.04.21 N 306-ЭС20-20307, сложившейся судебной практики.
Суд кассационной инстанции, с учетом предоставленных ему ч. 1 ст. 286 АПК РФ полномочий, не находит оснований для отмены обжалуемого постановления апелляционного суда, исходя из следующего.
В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.
Согласно ст. 248 НК РФ к доходам в целях настоящей главы относятся:
1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации).
Статьей 250 НК РФ установлено, что внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, образующейся вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса, установленного Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности на иностранную валюту (особенности определения доходов банков от этих операций устанавливаются статьей 290 настоящего Кодекса); в виде положительной курсовой разницы, за исключением положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки выданных (полученных) авансов.
Положительной курсовой разницей в целях настоящей главы признается курсовая разница, возникающая при дооценке имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований, стоимость которых выражена в иностранной валюте, или при уценке обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте.
Согласно пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности: расходы в виде отрицательной курсовой разницы, за исключением отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки выданных (полученных) авансов.
Отрицательной курсовой разницей в целях настоящей главы признается курсовая разница, возникающая при уценке имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований, стоимость которых выражена в иностранной валюте, или при дооценке обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте.
Пунктом 1 статьи 284 НК РФ налоговая ставка по налогу на прибыль установлена в размере 20%.
Согласно абз. 5 п. 1 ст. 284 НК РФ для организаций - резидентов особой экономической зоны законами субъектов Российской Федерации может устанавливаться пониженная налоговая ставка налога на прибыль, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации, от деятельности, осуществляемой на территории особой экономической зоны, при условии ведения раздельного учета доходов (расходов), полученных (понесенных) от деятельности, осуществляемой на территории особой экономической зоны, и доходов (расходов), полученных (понесенных) при осуществлении деятельности за пределами территории особой экономической зоны.
При этом размер налоговой ставки не может быть выше 13,5 процента (абз. 7 п. 1 ст. 284 НК РФ).
Пунктом 2 статьи 2 Закона Липецкой области от 29.05.2008 г. N 151-ОЗ "О применении пониженной налоговой ставки налога на прибыль организаций, подлежащего зачислению в областной бюджет" (в редакции, действовавшей в проверяемый период) установлена следующая налоговая ставка налога на прибыль организаций, подлежащего зачислению в областной бюджет, для резидентов федеральной особой экономической зоны промышленно-производственного типа на территории Липецкой области в отношении прибыли, полученной от деятельности, осуществляемой на территории особой экономической зоны, при условии ведения раздельного учета доходов (расходов), полученных (понесенных) от деятельности, осуществляемой на территории особой экономической зоны, и доходов (расходов), полученных (понесенных) при осуществлении деятельности за пределами территории особой экономической зоны, в размере:
0 процентов - сроком на пять лет с момента получения прибыли, а в случае выпуска экспортно ориентированной и (или) импортозамещающей продукции, если в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) доля дохода от реализации указанной продукции составляет не менее 50 процентов, сроком на семь лет с момента получения прибыли;
5 процентов - сроком на пять лет, с шестого по десятый год включительно, начиная с момента получения прибыли;
13,5 процента - по истечении десяти лет, начиная с момента получения прибыли.
Налогоплательщик, являющийся резидентом ОЭЗ, вправе применять пониженную ставку налога на прибыль в порядке п. 1 ст. 284 НК РФ при одновременном соблюдении следующих условий:
- пониженная ставка налога применяется только в отношении прибыли, полученной от деятельности, осуществляемой на территории ОЭЗ;
- налогоплательщик обеспечил раздельный учет доходов (расходов), полученных (понесенных) от деятельности, осуществляемой на территории ОЭЗ, и доходов (расходов), полученных (понесенных) при осуществлении деятельности за пределами территории ОЭЗ;
- налогоплательщик осуществляет на территории ОЭЗ деятельность, предусмотренную соглашением об осуществлении деятельности в ОЭЗ.
Как следует из буквального толкования п. 1 ст. 284 НК РФ, раздельный учет означает разделение не только доходов, полученных от деятельности, осуществляемой в ОЭЗ и за ее пределами, но и расходов, понесенных в связи с такой деятельностью.
К доходам, полученным от деятельности, осуществляемой за пределами ОЭЗ, не может быть применена пониженная налоговая ставка.
В свою очередь, расходы, понесенные в связи с деятельностью, осуществляемой в ОЭЗ, не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль от деятельности, осуществляемой за пределами ОЭЗ.
При этом с учетом положения п. 4 ст. 10 Федерального закона от 22.07.2005 N 116-ФЗ "Об особых экономических зонах в Российской Федерации" деятельность филиалов и представительств налогоплательщика за пределами ОЭЗ во всяком случае признается деятельностью, осуществляемой за пределами ОЭЗ.
На основании п. 1 ст. 283 НК РФ налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), исчисленный в соответствии с настоящей главой, в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего отчетного (налогового) периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее). При этом определение налоговой базы текущего отчетного (налогового) периода производится с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и статьями 264.1, 268.1, 274, 275.1, 275.2, 278.1, 278.2, 280 и 304 НК РФ.
Вместе с тем, при применении указанной нормы в отношении налогоплательщика - резидента ОЭС должно учитываться правило раздельного учета доходов и расходов, полученных (понесенных) от деятельности, осуществляемой в ОЭЗ и за ее пределами.
Налогоплательщик не вправе уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль от деятельности, осуществляемой за пределами ОЭЗ, на сумму убытков, образованных от деятельности, осуществляемой в ОЭЗ.
По смыслу абз. 5 п. 1 ст. 284 НК РФ целью раздельного учета доходов и расходов является формирование самостоятельной налоговой базы от видов деятельности, прибыль от которых облагается налогом по различным ставкам.
Экономическая деятельность, в ходе которой налогоплательщик несет расходы и получает доходы, образующие впоследствии налоговую базу по налогу на прибыль, не исчерпывается собственно производственной деятельностью, в результате которой производятся товары, работы или услуги. Экономическая деятельность хозяйствующего субъекта включает, помимо прочего, и реализацию инвестиционных проектов, которые, в свою очередь, предполагают подготовительные этапы, когда налогоплательщик в течение одного или нескольких налоговых периодов несет расходы, зачастую значительные, на организацию будущей производственной деятельности (создание или приобретение основных средств, объектов инфраструктуры, объектов исключительных прав, подключение к сетям энергоснабжения, набор персонала, заключение договоров оказание услуг и т.п.). Указанные расходы участвуют в образовании финансового результата деятельности налогоплательщика (прибыль либо убыток), который формирует налоговую базу по налогу на прибыль. В этой связи отсутствие в конкретном налоговом периоде доходов от деятельности, осуществляемой в ОЭЗ, не означает, что в данном налоговом периоде такая деятельность не велась. Даже при отсутствии в налоговом периоде доходов от той или иной деятельности, раздельный учет расходов необходим для правильного формирования впоследствии налоговой базы и правильного применения ставок по налогу на прибыль. Необходимость в раздельном учете отсутствует только тогда, когда в налоговом периоде все доходы получены и все расходы понесены в связи с деятельностью, прибыль от которой облагается по одной ставке.
Судом установлено, что в течение 2013 г.- 2014 г. общество не вело раздельный учет доходов и расходов.
При этом декларации по налогу на прибыль за 2013 г.-2014 г. общество представляло как резидент ОЭЗ (код налогоплательщика "3"), за 2015 г. - как налогоплательщик, не являющийся резидентом ОЭЗ (код налогоплательщика "1").
Только в 2016 г. общество представило уточненные декларации по налогу на прибыль за 2014 г., 2015 г., в которых разделило доходы и расходы, полученные (понесенные) от деятельности, осуществляемой в ОЭЗ и за ее пределами.
Как правильно указал на то суд, бремя доказывания оснований отнесения расходов и доходов по видам деятельности, осуществляемой в ОЭЗ и осуществляемой за ее пределами, лежит на налогоплательщике.
Материалами проверки подтверждено, что деятельность общества в спорном периоде была направлена на реализацию соглашения от 24.06.13 о ведение обществом промышленно-производственной деятельности в ОЭЗ.
В декларации общества по налогу на прибыль за 2014 г. отражены внереализационные доходы в размере 2 464 282 руб., расходы в размере 17 553 150 руб., внереализационные расходы в размере 40 245 005 руб. Сумма убытка уменьшающего налоговую базу - 55 333 873 руб.
Налоговым органом учтено, что решением об отказе в привлечении к налоговой ответственности 12411 от 25.08.15, вынесенным по результатам камеральной налоговой проверки, убытки по налоговой декларации по налогу на прибыль за 2014 г. были уменьшены на 5 827 727 руб. Решение обществом не обжаловалось.
Согласно Регистру учета внереализационных доходов за 2014 г. формирование внереализационных доходов в сумме 2 464 282 руб. связано с получением положительных курсовых разниц в сумме 2 361 189 руб., процентов к получению в сумме 81 217 руб., прочих внереализационных доходов в сумме 21 876 руб.
Согласно Регистрам учета внереализационных расходов за 2014 г. формирование внереализационных расходов в сумме 40 245 005 руб. связано с получением отрицательной курсовой разницы в сумме 36 327 868 руб., процентов по долговым обязательствам в сумме 2 998 072 руб., прочих внереализационных расходов (услуги банка, убытки от продажи валюты) в сумме 919 065 руб. (т. 4 л.д. 75-91).
Формирование положительных курсовых разниц в сумме 2 361 189 руб. и отрицательных курсовых разниц в сумме 36 327 868 руб. связано с текущим изменением курса рубля к иностранной валюте в рамках заключенного обществом 06.05.14 договора займа N 3/2014 с контролируемой иностранной компанией SUPERNOVA INVESTMENTS LIMITED, адрес Вильма Хаус, пл. Хайбискес, Понд стрит, п/я 156, ГрандТерк, Острова Терке и Кайкос B.W.I.
В соответствии с указанным соглашением "Заимодавец" SUPER NOVA INVESTMENTS LIMITED предоставил заем в размере 1 500 000 долларов США, процентная ставка составила 7% годовых. Проценты рассчитываются с первого дня процентного периода до последнего дня процентного периода, основываясь на фактическом количестве истекших дней. Заемщик уплачивает начисленные на Заем проценты в последний день процентного периода в полном объеме. Заемщик обязуется выплатить Заимодавцу в дату погашения всю сумму Займа, а также начисленные на нее проценты и все суммы, подлежащие уплате по настоящему договору. Дата погашения займа 31 марта 2020 года.
На расчетный счет общества в 2014 году перечислены денежные средства в размере 1 500 000 долларов США (51 644 097, 50 руб.)
Поступившие суммы заемных средств отражены обществом на счете бухгалтерского учета N 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" за 2014-2017 гг.
Согласно оборотно-сальдовым ведомостям по счету N 67 на последнее число каждого отчетного (налогового) периода у общества имелась непогашенная задолженность по долговому обязательству перед SUPER NOVA INVESTMENTS LIMITED.
В соответствии с бизнес-планом к соглашению от 24.06.13 запланированы инвестиций:
- на проектирование и первую очередь строительства в размере 266 250 000 руб.;
- на закупку оборудования в лизинг в размере 75 000 000 руб.;
- на покупку сырья и комплектующих в размере 122 000 000 руб.
Планируемый срок запуска серийного производства с момента получения финансирования составляет не более 9 месяцев.
28.01.15 согласно пояснительной записке о реализации проекта, предусмотренного бизнес-планом, направленной обществом в Департамент Регионального развития Минэкономразвития России, по состоянию на 31.12.14 в соответствии с соглашением от 24.06.13 инвестировано 208 288 105 руб., в том числе, балансовая стоимость объекта незавершенного строительства в размере 166 285 284,26 руб.
Указанные сведения соотносятся с выводами налогового органа о том, что проценты по договорам займа N 3/2014 от 06.05.14 с компанией SUPER NOVA INVESTMENTS LIMITED, N 3 от 19.03.13 с ЗАО "Евровентстрой", с ООО "Алтаир Групп" от 25.02.2014 г., 15.09.2014 г. и курсовые разницы, образованные в связи с получением заемных средств от SUPER NOVA INVESTMENTS LIMITED, являются расходами, понесенными в связи с реализацией Соглашения от 24.06.2013 г.
Как правильно на то сослался суд апелляционной инстанции, суд первой инстанции обоснованно учел, что выводы налогового органа подтверждаются и тем обстоятельством, что ООО "АЛТАИР" в отношении имущества, созданного за счет вышеописанных инвестиций, применяет льготу в соответствии с п. 17 ст. 381 НК РФ, с указанием в налоговых декларациях за 2014 г. - 2017 г. кода льготы 2010253 "Организации, за исключением судостроительных организаций, имеющих статус резидента промышленно-производственной особой экономической зоны, - в отношении имущества, учитываемого на балансе организации - резидента особой экономической зоны, созданного или приобретенного в целях ведения деятельности на территории особой экономической зоны, используемого на территории особой экономической зоны в рамках соглашения о создании особой экономической зоны и расположенного на территории данной особой экономической зоны, в течение 10 лет с момента постановки на учет указанного имущества".
Таким образом, заявляя в налоговой декларации по налогу на имущество льготу по коду 2010253 на остаточную стоимость основных средств в 2014 г. и 2015 г. налогоплательщик подтверждает ведение хозяйственной деятельности на территории ОЭЗ.
Довод общества о том, что на инвестиционный актив из 1 500 000 долларов США было направлено только 33,52% от общего размера полученных заявителем денежных средств, что подтверждается анализом расчетного счета налогоплательщика за 2014 год, поэтому расходы 2014 следует относить на деятельности на территории ОЭЗ в той же пропорции либо в пропорции 50/50, правомерно отклонен судом, поскольку доказательств ведения деятельности в 2014 году вне территории ОЭЗ не представлено, обособленное подразделение было создано только в 2015 году (06.04.15) и просуществовало до 2016.
В апелляционной жалобе обществом повторно был приведен анализ расчетного счета, из которого следует, что из указанных на стр. 8-9 оспариваемого решения налогового органа расходов в общей сумме 65 859 302,99 руб. (исходя из данных налогового органа общая сумма расходов составляет 64 968 151,79 руб.) за счет средств от конвертации валютного займа было оплачено расходов только на сумму 17 331 555,46 руб. (что составляет 33,52% от общей суммы конвертации валютного займа). Так, например, из банковской выписки следует, что первая по хронологии конвертация суммы займа в иностранной валюте в рубли имела место 15.05.14 соответственно, в связи с чем по мнению общества, все расходы в адрес указанных на стр. 8-9 оспариваемого решения налогового органа организаций, имевшие место до 15.05.14 не могли быть оплачены за счет валютного займа.
Апелляционный суд также правомерно отклонил указанный довод, поскольку он не отражает действительных источников расходов. Так, например, общество учитывает 34 000 000 руб. поступивших в качестве займа от ООО "Алтаир Групп" и не учитывает выдачу займа в рублях в адрес ООО "Алтаир Групп" по договору займа N 30/10/2014 от 30.10.14; учитывает денежные средства, полученные в качестве взноса в уставной капитал, которые должны составлять активы общества, т.е. в последующем восполнялись за счет займа.
Правовая природа безналичных денежных средств, зачисленных на расчетный счет, исключает возможность их идентификации (выделения из состава имущества) в силу обезличенного характера.
В ходе рассмотрения апелляционной жалобы обществу неоднократно предлагалось представить сведения об использовании займа в размере 66,48% в 2014 году.
При этом из объяснений общества по определению суда от 13.09.22 следует, что из 51 960 377,5 руб. полученного займа в иностранной валюте 26 851 468 руб. были израсходованы на операции, не связанные с инвестиционной деятельностью:
- выдачу займа в рублях ООО "Алтаир Групп" по договору займа N 30/10/2014 от 30.10.14 - 5 000 000 руб.;
- выплату заработной платы сотрудникам, не выполняющим трудовые функции, связанные со строительно-монтажными работами, относящимися к инвестиционному активу - 5 589 364 руб.;
- оплату услуг в адрес иностранных компаний JMA Consultants Europe ("АО ДжейЭйЭм Кэнсалтэнтс Европа"), RACTEC SRL, LORAN Sri в рамках заключенных с ними Контракта N 230 13 от 31.03.2014, соглашения о консультировании от 28.02.14, договора лицензирования, продажи ноу-хау/ интеллектуальной собственности N LA-01-20-11-2013 от 20/12/2013 соответственно - 16 262 104 руб.
Суд верно отметил, что применительно к ст. 71 АПК РФ доказательства должны оцениваться судом в совокупности, взаимной связи с учетом принципов допустимости, относимости и достоверности.
Как правильно указал на то апелляционный суд, в 2014 г. доказательств осуществления обществом деятельности, не связанной с созданием ОЭЗ не имеется, обособленное подразделение было создано только в апреле 2015 г., в то время как 23.01.08 между обществом и агентством заключено соглашение о ведении промышленно-производственной деятельности, 23.01.08 обществу выдано свидетельство, удостоверяющее регистрацию лица в качестве резидента ОЭЗ, 24.06.13 между обществом, Министерством экономического развития Российской Федерации и ОАО "Особая экономическая зона промышленно-производственного типа "Липецк" заключено Соглашение N С-197-ОС/Д14.
С учетом изложенного, обязательства по вышеуказанным соглашениям у общества имелись и именно в рамках исполнения указанных соглашений и были заключены вышеуказанные договоры, а также привлечены сотрудники. С учетом изложенного, деятельность директора, главного инженера, главного конструктора, помощника генерального директора, офис-менеджера, старшего бухгалтера не могла быть не связана с промышленно-производственной деятельностью общества на территории ОЭЗ, с инвестиционной деятельностью общества в качестве резидента ОЭЗ.
Судом учтены доказательства, представленные в совокупности, в частности, все договоры общества, заключенные в целях исполнения соглашений. (т. 7 л.д. 122-150, т. 8 л.д..1-150, т. 9 л.д. 1-150, т. 10 л.д. 1-134).
Суд апелляционной инстанции правомерно дал критическую оценку представленной обществом переписке, поскольку применительно к ст. 64, 67, 75 АПК РФ она является недопустимым доказательством по делу.
Судом апелляционной инстанции также правомерно отклонил довод общества о том, что фактический учет налоговым органом в составе внереализационных расходов по деятельности, осуществляемой по коду "1", процентов по займу, полученному от иностранной компании SUPER NOVA INVESTMENT LIMITED, в размере 50% от предельных процентов, свидетельствует о признании налоговым органом факта расходования суммы полученного займа как на финансирование расходов понесенных от осуществления деятельности по коду "1", так и по коду "3".
Поскольку отрицательные курсовые разницы и проценты, отраженные в налоговой декларации по налогу на прибыль по коду "1", имеют одинаковую природу - займ с иностранной компанией SUPERNOVA INVESTMENT LIMITED, признание налоговым органом процентов по займу в составе внереализационных расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль от деятельности по коду "1", и невключение в состав внереализационных расходов отрицательных курсовых разниц по этому же займу как минимум в той же пропорции, что и процентов (50% от общей суммы отрицательных курсовых разниц), является неправомерным и свидетельствует о непоследовательной позиции налогового органа, противоречии налогового органа самому себе.
Как правильно указал на то апелляционный суд, применительно к ст. 65, 67, 68, 71 АПК РФ выводы суда должны строиться на совокупности доказательств, а не противоречиях в позициях сторон. При этом позиция налогового органа, принявшего 50% процентов по займам, в целом, не нарушает прав заявителя.
Довод общества о том, что в соответствии с редакцией п. 2 ст. 269 НК РФ, действующей в проверяемый период, задолженность перед компанией SUPER NOVA INVESTMENTS LIMITED не являлась контролируемой, также правомерно отклонен судом, в том числе исходя из разъяснений п. 22 Обзора судебной практики ВС РФ N 4 (2020), поскольку установление в ходе налоговой проверки того факта, что заем предоставлен российской организации иностранной организацией, удовлетворяющей указанным в п. 2 ст. 269 НК РФ условиям (иными лицами, на решения которых о предоставлении займов налогоплательщику иностранная организация могла оказывать влияние, в частности, в силу аффилированности), а также факта недостаточности капитализации российской организации - заемщика на дату окончания соответствующего отчетного (налогового) периода, освобождает налоговый орган от необходимости доказывания иных обстоятельств, касающихся наличия злоупотребления правом и, по общему правилу, признается достаточным для ограничения вычета процентов при исчислении налога на прибыль.
В соответствии с п. 2 ст. 269 НК РФ (в редакции, действующей в спорный период) контролируемой признается непогашенная задолженность налогоплательщика - российской организации по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации, либо по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством Российской Федерации аффилированным лицом указанной иностранной организации, а также по долговому обязательству, в отношении которого такое аффилированное лицо и (или) непосредственно эта иностранная организация выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации (далее - контролируемая задолженность перед иностранной организацией). В случае если размер контролируемой задолженности перед иностранной организацией более чем в 3 раза (для банков, а также для организаций, занимающихся исключительно лизинговой деятельностью, - более чем в 12,5 раза) превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств налогоплательщика - российской организации (далее в целях применения настоящего пункта - собственный капитал) на последнее число отчетного (налогового) периода, при определении предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов, применяются установленные ст. 269 НК РФ правила.
Как правильно, указал на то апелляционный суд, применение п. 2 ст. 269 НК РФ допустимо не только при прямой, но и при косвенной аффилированности между российским налогоплательщиком - получателем займа и иностранной компанией, которая или через которую ему предоставляются денежные средства.
Налоговым органом установлено, что иностранная компания SUPER NOVA INVESTMENTS LIMITED является аффилированной компанией по отношению к обществу по учредителю Тарасову А.А. (доля участия в SUPER NOVA INVESTMENTS LIMITED - 100%, доля участия в обществе в проверяемом периоде - 43%).
Налоговым органом также выявлено наличие отношений корпоративного (управленческого) контроля Тарасова А.А. над деятельностью общества и иностранной организации в силу 100% участия в ее уставном капитале в спорных периодах.
С учетом изложенного, как правильно указал на то апелляционный суд, задолженность общества по договорам займа, заключенным с компанией SUPER NOVA INVESTMENTS LIMITED, признается контролируемой в соответствии с положениями п. 2 ст. 269 НК РФ.
Судом верно отмечено, что исходя из положений п. 2 ст. 7 НК РФ, в рассматриваемом случае нельзя признать, что у российского резидента возникает статус конечного бенефициара по договору займа с иностранной организацией.
Таким образом, расчет процентов по долговым обязательствам обществ перед компанией SUPER NOVA INVESTMENTS LIMITED необходимо производить по правилам, предусмотренным п. 2 ст. 269 НК РФ.
Статьей 2 Федерального закона от 08.03.2015 N 32-ФЗ (ред. от 30.11.16) "О внесении изменений в часть вторую НК РФ" установлено, что в целях определения предельной величины процентов, подлежащих включению в состав расходов по налогу на прибыль организаций в период с 01.07.14 по 31.12.19, положения п. 2 ст. 269 части второй НК РФ в отношении долговых обязательств, возникших до 01.10.14, применяются с учетом следующих особенностей:
1) величина контролируемой задолженности, выраженная в иностранной валюте, определяется по курсу Центрального банка Российской Федерации на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода, но не превышающему курсы, установленные Центральным банком Российской Федерации по состоянию на 01.07.14;
2) величина собственного капитала на последнее числа каждого отчетного (налогового) периода определяется без учета соответствующих положительных (отрицательных) курсовых разниц, возникших вследствие переоценки требований (обязательств), выраженных в иностранной валюте, в связи с изменением официальных курсов иностранных валют к рублю Российской Федерации, установленных Центральным банком Российской Федерации, с 1 июля 2014 года по последнее число отчетного (налогового) периода, на которое определяется коэффициент капитализации.
Предельная величина процентов, подлежащих включению в состав расходов по налогу на прибыль организаций в период с 01.07.14 по 31.12.19, при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика, принимается равной ставке процента, установленной соглашением сторон, но не превышающей ставку рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенную в 3,5 раза, при оформлении долгового обязательства в рублях. (п. 2)
Положения п. 2 ст. 269 НК РФ применяются с учетом особенностей, предусмотренных ч. 1 настоящей статьи, в отношении долговых обязательств, возникших до 01.10.14, при условии неизменности сроков исполнения таких обязательств (п. 3).
Из представленного обществом расчета (т. 1, л.д. 14) следует, что налоговым органом норма ст. 2 Федерального закона от 08.03.15 N 32-ФЗ не применялась, поскольку в основу расчета предельных процентов по контролируемой задолженности за 2015-2016 гг. (приложение N 2-т.1, л.д. 85) взят действующий курс Центрального банка Российской Федерации на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного периода (от 51,7 до 76,57), а не курс, действующий на 01.07.14 (33,6306).
При этом управление в решении N 104 от 18.05.20 установило, что сумма процентов, необоснованно учтенных обществом по договору долгосрочного займа N 3/2014 от 06.05.14 с SUPER NOVA INVESTMENTS LIMITED в полном объеме уже исключена из состава внереализационных расходов в налоговой декларации по коду "1", о чем отражено в разделе 2.3.1 решения N 1 от 06.02.20.
С учетом изложенного разница в расчете процентов по контролируемой задолженности, не подлежащих отнесению на расходы за 2015 (у Общества 3 215 352,5 руб. и у Инспекции 3 545 831,38 руб.) не повлияла на конечные доначисления по оспариваемому решению.
В то же время за 2016 г. обществом в налоговой декларации по коду "3" в составе внереализационных расходов по договору долгосрочного займа N 3/2014 от 06.05.14 с SUPER NOVA INVESTMENTS LIMITED отражена сумма процентов в размере 1 998 457 руб. По данным налогового органа, содержащимся в расчете предельных процентов по контролируемой задолженности за 2015-2016гг. (приложение N 2-т.1 л.д. 85), предельная величина процентов, признаваемых расходом по контролируемой задолженности исчислена в сумме 142 687 руб. Сумма процентов, превышающих предельную величину расходов необоснованно отраженных в составе внереализационных расходов по контролируемой задолженности составила 1 855 770 руб. (1 998 457-142 687). С данной суммы исчислен налог на прибыль в сумме 37 115 (1 855 770 руб. х 20%) и штраф в сумме 3 712 руб.
При этом, из расчета общества с применением ст. 2 Федерального закона от 08.03.15 N 32-ФЗ и ставки ЦБ РФ на 01.07.14 (33,6306) следует, что исчисленные проценты за 2016 г. (1 998 456,75) меньше предельных процентов (6 068 835,25), т.е. сумма процентов, превышающих предельную величину расходов необоснованно отраженных в составе внереализационных расходов по контролируемой задолженности отсутствует.
Как правильно указал на то апелляционный суд, указанное свидетельствует о неправомерном начислении налога на прибыль за 2016 год в сумме 37 115 (1 855 770 руб. х 20%), пени в сумме 14 654 руб. и штраф в сумме 3 712 руб., с учетом разъяснений п.п. 3, 4, 7, 9 постановлением Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды"
Относительно возможности учета расходов налогоплательщика на оплату труда, ЕСН, аренде на сумму 5 262 563,54 руб. за 2009-2012 гг., судом отмечено следующее.
То обстоятельство, что расходы на сумму 6 304 698 руб. были отражены обществом на счете 97 неправомерно, обществом не оспаривалось уже в возражениях по акту проверки, однако на сумму 5 262 563,54 руб. в ходе рассмотрения материалов проверки общество документально подтвердило расходы на оплату труда, ЕСН, аренде за 2009-2012, что налоговым органом не оспаривается.
Как правильно указал на то апелляционный суд, положения абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ о перерасчете налоговой базы в период выявления ошибки (искажения) предоставляет налогоплательщику право отразить расходы предыдущих налоговых периодов в текущем налоговом периоде, если ошибки привели к излишней уплате налога в конкретном (определяемом) предыдущем периоде.
При этом, возможность перерасчета налоговой базы не ограничивается только случаями получения налогоплательщиком положительного финансового результата (прибыли) в периоде возникновения ошибки (искажения) и не обуславливается излишней уплатой налога исключительно в этот период, поскольку такие ограничения не вытекают ни из буквального содержания абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ, ни из телеологического толкования данной нормы.
Не включение расходов в налогооблагаемую базу в периоде, в котором они возникли, могло привести в этом периоде либо к завышению налогооблагаемой прибыли и переплате налога на прибыль (при положительном финансовом результате по итогам налогового периода), либо к занижению убытка (при отрицательном финансовом результате). В первом случае неправильный учет повлек бы излишнюю уплату налога, что компенсирует занижение налога в следующем периоде, во втором - увеличилась бы сумма убытка, на которую в силу права налогоплательщиков на перенос накопленного убытка уменьшалась бы налогооблагаемая прибыль последующих налоговых периодов (Постановление Президиума ВАС РФ Российской Федерации от 16.11.2004 N 6045/04).
Следовательно, вне зависимости от финансового результата деятельности налогоплательщика (прибыль или убыток), полученного в периоде возникновения ошибки (искажения), для целей применения абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ значение имеет влияние допущенной ошибки (искажения) на состояние расчетов с бюджетом в этом и (или) последующих периодах - до периода, в котором налогоплательщиком заявлен перерасчет.
Баланс частных и публичных интересов в данном случае обеспечивается тем, что налогоплательщик сохраняет обязанность документального подтверждения расходов, заявленных в текущем периоде, но относящихся к предыдущим периодам, а налоговый орган вправе проверить в полном объеме обоснованность заявленных расходов, несмотря на то, что они понесены в более ранних периодах, не охваченных выездной налоговой проверкой, применительно к однородным правилам подтверждения убытков, переносимых на будущее (п. 2 ст. 283 НК РФ и постановление Президиума ВАС РФ от 24.07.2012 N 3546/12).
Сама по себе ситуация, при которой соответствующие расходы не были учтены обществом в периоде их возникновения, свидетельствует об ошибке, допущенной при исчислении налога на прибыль, так как имело место неправильное отражение фактов хозяйственной деятельности в целях налогообложения - занижение величины расходов за 2009-2012 гг., что не могло не привести к завышению налоговой базы (излишней уплате налога). В свою очередь учет расходов, относящихся к прошлым периодам 2009-2012 гг., при исчислении налога за налоговый период 2015 г. объективно свидетельствует об исправлении обществом ранее допущенной ошибки (искажения).
Соответствие спорных расходов за 2009-2012 годы требованиям главы 25 НК РФ налоговым органом под сомнение не ставится.
Налоговый орган в оспариваемом решении подтверждает факт представления обществом в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки и проведения дополнительных мероприятий налогового контроля первичных документов, подтверждающих как сами расходы налогоплательщика на оплату труда, ЕСН, аренде на сумму 5 262 563,54 руб. по коду "1", так и временной период их возникновения, относящийся к 2009-2012 гг.
Налоговые декларации по налогу на прибыль организаций за 2009-2012 гг., представленные обществом в налоговый орган, являлись "нулевыми" (налоговая база за соответствующий налоговый период заявлена в размере 0 руб.), что налоговым органом не оспаривается.
Как правильно указал на то апелляционный суд, в рассматриваемом случае увеличение расходов в налоговых периодах 2009-2012 гг. на сумму вновь выявленных расходов не могло привести к неуплате налога за вышеуказанные налоговые периоды, а привело бы к отражению в налоговых декларациях за 2009, 2010, 2011 и 2012 годы убытков, и с учетом установленного ст. 283 НК РФ права налогоплательщика на перенос накопленного убытка должно повлечь за собой излишнюю уплату налога в следующих налоговых периодах, что свидетельствует о соблюдении обществом условий, указанных в абзаце 3 п. 1 ст. 54 НК РФ.
При этом налоговый орган признает, что в налоговых декларациях по налогу на прибыль, представленных налогоплательщиком в 2009-2012 гг., указанные расходы и убытки не отражались (стр. 45 оспариваемого решения налогового органа).
Судом верно отмечено, что инспекция, установив факт несвоевременного признания расходов в 2009-2012 гг., должна была учесть указанные расходы при проверке правильности исчисления налога на прибыль за соответствующий налоговый период, охваченной налоговой проверкой, а не отказывать в их учете, поскольку в данном случае ошибка в определении налоговой базы и суммы налога не приводит к нарушению интересов казны. Иной подход не соответствует содержанию и духу норм, изложенных в ст. 57 Конституции РФ, ст. ст. 82, 87, 89 НК РФ.
Таким образом, в силу нормы абзаца 3 п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщик был вправе учесть в 2015 году по коду "1" расходы, относящиеся по периоду своего возникновения к 2009-2012 гг., поскольку допущенная ошибка (искажение) в определении периода учета расходов не привела к неуплате налога и не имела негативных последствий для казны.
В налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2016 год, поданной обществом с указанием признака налогоплательщика (код) "3", был учтен уменьшающий налоговую базу убыток, сформировавшийся в 2008 году также по коду "3", что подтверждается налоговой декларацией по налогу на прибыль организаций за 2008 год.
Однако, несмотря на документальное подтверждение расходов 2009-2012 гг. на сумму 5 262 563,54 руб., наличие информации об убытках общества, а также заявление общества о переносе убытков в рамках ст. 283 НК РФ, налоговый орган ограничился формальным исключением расходов 2009-2012 гг. на оплату труда, ЕСН, расходов на аренду, страховые взносы, амортизации, услуги связи, услуги сети интернет на сумму 6 304 698 руб. из состава расходов 2015 г., уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2015 г. по коду "1".
Таким образом, налоговый орган, подтвердив право общества на включение спорной суммы (5 262 563,54 руб.) в состав расходов за 2009-2012 годы по коду "1", приводящих к формированию убытков в налоговых периодах 2009-2012 гг., уменьшил на данную сумму расходы за 2015 год, тем самым определил фактический финансовый результат за 2015 г. без учета права налогоплательщика на перенос убытка прошлых лет на будущие периоды.
Вместе с тем, учитывая, что расходы общества 2009-2012 гг. в сумме 5 262 563,54 руб., подтвержденные и не оспариваемые налоговым органом, по своей экономической сути являются убытками, сформированными обществом от деятельности, осуществляемой по коду "1", Общество вправе учесть указанные убытки в порядке, предусмотренном ст. 283 НК РФ, при исчислении налога на прибыль организаций за 2015 год от деятельности, осуществляемой по коду "1". Соответственно, принцип последовательности переноса убытков прошлых лет, предусмотренный п. 3 ст. 283 НК РФ, в данном случае не нарушается.
С учетом изложенного, как правильно указал на то апелляционный суд, отказ налогового органа в принятии документально подтвержденных расходов за 2009-2012 гг в сумме 5 262 563,54 руб. и доначисление налога на прибыль в размере 1 052 512,71 руб. и пени в размере 413 208,86 руб. по этому эпизоду является необоснованными.
Основываясь на совокупности приведенных нормативных положений и обстоятельств дела, оценив представленные в материалах дела доказательства по правилам ст. ст. 65, 71 АПК РФ в их совокупности и взаимосвязи, правильно применив нормы материального и процессуального права, апелляционный суд пришел к верному выводу о том, что решение суда первой инстанции подлежит изменению, а решение налогового органа - частичной отмене с отнесением на налоговый орган расходов по уплате госпошлины.
В силу положений ст. 286 АПК РФ, кассационная жалоба рассматривается исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражений относительно жалобы. Между тем доводов, опровергающих выводы суда апелляционной инстанции, кассационная жалоба не содержит. По существу доводы кассационной жалобы направлены на иную оценку доказательств и фактических обстоятельств дела, данных судом, что не относится к полномочиям суда кассационной инстанции в силу положений ст. ст. 286, 287 АПК РФ.
Нарушений норм процессуального права, являющихся, в силу ч. 4 ст. 288 АПК РФ, безусловным основанием для отмены принятого постановления, судом кассационной инстанции не установлено.
В связи с рассмотрением кассационной жалобы по существу, суд округа на основании ст. 96 АПК РФ считает необходимым отменить обеспечительные меры, принятые определением суда округа от 20.02.23 по настоящему делу.
На основании изложенного, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 289, 290, 96 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.12.2022 по делу N А36-5060/2020 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Отменить обеспечительную меру по делу N А36-5060/2020, введенную определением Арбитражного суд Центрального округа от 20.02.2023.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в порядке, установленном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.