АРБИТРАЖНЫЙ СУД МОСКОВСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 18 марта 2025 г. N Ф05-1662/2025
Резолютивная часть постановления объявлена 04.03.2025
Полный текст постановления изготовлен 18.03.2025
Арбитражный суд Московского округа в составе:
от общества с ограниченной ответственностью "Альфа групп" - Терский А.А. по доверенности от 07.02.2024,
от Инспекции Федеральной налоговой службы N 29 по г. Москве - Аверина Ю.А. по доверенности от 07.06.2024,
рассмотрев 04.03.2025 в судебном заседании кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Альфа групп" и Инспекции Федеральной налоговой службы N 29 по г. Москве на решение Арбитражного суда города Москвы от 06.06.2024 и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 19.11.2024, по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Альфа групп" к Инспекции Федеральной налоговой службы N 29 по г. Москве о признании недействительным решения,
общество с ограниченной ответственностью (ООО) "Альфа групп" (далее - заявитель, Общество) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы N 29 по г. Москве (далее - ИФНС России N 29 по г. Москве, Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 25.04.2023 N 15-05-02/6029 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением Арбитражного суда города Москвы от 06.06.2024, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 19.11.2024, требования удовлетворены частично, суд признал недействительным решение Инспекции от 25.04.2023 N 15-05-02/6029 в части выводов по взаимоотношениям с ООО "Фуд Трейд", начисления в связи этими выводами налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, пени, штрафов, в удовлетворении остальной части требований отказано.
Не согласившись с принятыми по делу судебными актами, ООО "Альфа групп" и Инспекция обратились в Арбитражный суд Московского округа с кассационными жалобами.
ООО "Альфа групп" просит решение от 06.06.2024 и постановление от 19.11.2024 отменить в части отказа в удовлетворении его требований, в отмененной части направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Москвы.
Инспекция просит решение от 06.06.2024 и постановление от 19.11.2024 отменить в части признания недействительным решения в части выводов по взаимоотношениям с ООО "Фуд Трейд".
Жалобы мотивированы тем, что при принятии судебных актов суды первой и апелляционной инстанций неправильно применили нормы материального права, нарушили нормы процессуального права, не выяснили все обстоятельства, имеющие значение для дела, выводы, изложенные в решении и постановлении, не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.
В заседании суда кассационной инстанции представители ООО "Альфа групп" и Инспекции поддержали доводы, изложенные в жалобах, против удовлетворения жалоб друг друга возражали по доводам письменных отзывов, которые были приобщены к материалам дела.
Изучив материалы дела, обсудив доводы кассационных жалоб, выслушав представителей сторон, проверив в порядке статей 284, 286, 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, а также соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, суд кассационной инстанции пришел к следующим выводам.
По делу установлено, что в отношении Общества проведена выездная налоговая проверка по вопросу соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2018 по 31.12.2020 по всем налогам и сборам, по результатам которой вынесено решение от 25.04.2023 N 15-05-02/6029 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Данным решением Общество привлечено к налоговой ответственности по п. 3 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 21 636 458 рублей, ему начислены налог на прибыль организаций и налог на добавленную стоимость на общую сумму 73 471 640 рублей.
Основанием к принятию решения от 25.04.2023 N 15-05-02/6029 послужили установленные выездной налоговой проверкой обстоятельства, свидетельствующие о нарушении Обществом положений статей 54.1, 169, 171, 172, 252 НК РФ по финансово-хозяйственным взаимоотношениям с ООО "РЕЗЕРВ", ООО "Фуд Трейд", ЗАО "ГК "ИНВЕСТКОНСАЛТСТРОЙ", АО "СМУ "ПЛУТОС", ООО "ПЕРУН", ООО "ГЕЛЛИОН-М", ООО "ИСКУССТВО ЛОГИСТИКИ", ООО "ВЭБ-ИНВЕСТ" (спорные контрагенты).
Решением Управления Федеральной налоговой службы по г. Москве от 22.06.2023 N 21-10/069083@ жалоба Общества оставлена без удовлетворения, что послужило основанием к его обращению в суд с требованиями по настоящему делу.
Судами были рассмотрены и с соблюдением требований статей 100, 100.1, 101 Налогового кодекса Российской Федерации отклонены доводы Общества о процессуальных нарушениях Инспекции (непредставлении надлежащим образом оформленных и подписанных должными лицами Инспекции процессуальных документов, составленных в ходе и по результатам контрольных мероприятий, неизвещения налогоплательщика о принятом решении). Судами установлено, что оспариваемые Обществом процессуальные документы были сформированы автоматизированной информационной системой ФНС России (АИС "Налог-3") с использованием квалифицированной электронной подписи и направлены ему по телекоммуникационным каналам связи (ТКС), а дополнение к акту налоговой проверки от 03.02.2023 и оспариваемое решение также вручены представителю по доверенности. Процессуальных оснований для признания обжалуемого решения Инспекции недействительным судами не установлено. У судебной коллегии суда округа отсутствуют основания для несогласия с выводами судов.
Отказывая в удовлетворении требований Общества в части контрагентов ООО "РЕЗЕРВ", ЗАО "ГК "ИНВЕСТКОНСАЛТСТРОЙ", АО "СМУ "ПЛУТОС", ООО "ПЕРУН", ООО "ГЕЛЛИОН-М", ООО "ИСКУССТВО ЛОГИСТИКИ", ООО "ВЭБ-ИНВЕСТ", суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь положениями статей 54.1, 169, 171, 172, 247, 252 Налогового кодекса Российской Федерации, Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", разъяснениями Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в Постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", исследовав и оценив в соответствии со статьями 65, 71, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, представленные в материалы дела доказательства, пришли к выводу о доказанности налоговым органом наличия недостоверной информации, содержащейся в представленных на проверку первичных документах Общества, нереальности его хозяйственных операций с данными контрагентами, и как следствие, о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды в виде завышения расходов в целях исчисления налога на прибыль и налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.
Судами было принято во внимание, что основным видом деятельности Общества в проверяемом периоде являлось выращивание зерновых и зернобобовых культур. Основными заказчиками Общества являлись мясоперерабатывающие комбинаты: АО "Агрофирма Дмитрова гора", ООО "Великолукский свиноводческий комплекс", ООО "Зерноторг", ООО "Рассвет плюс юг", АО "Угличская птицефабрика", во исполнение договоров с которыми Общество приобретало зерновые культуры у сельхозпроизводителей, физических лиц и индивидуальных предпринимателей без НДС. При этом продажа зерновых культур осуществлялась Обществом уже с НДС 10% в адрес мясоперерабатывающих комбинатов. В целях получения необоснованной налоговой выгоды - завышения расходов в целях исчисления налога на прибыль и налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость Общество включило в свой документооборот спорных контрагентов (технические организации), в действительности не исполнявших сделок с Обществом.
Проанализировав обстоятельства, установленные Инспекцией в отношении контрагентов ООО "РЕЗЕРВ", ЗАО "ГК "ИНВЕСТКОНСАЛТСТРОЙ", АО "СМУ "ПЛУТОС", ООО "ПЕРУН", ООО "ГЕЛЛИОН-М", ООО "ИСКУССТВО ЛОГИСТИКИ", ООО "ВЭБ-ИНВЕСТ" (данные о регистрации, руководителях, работниках, месте нахождения, видах осуществляемой деятельности, наличии имущества, необходимого для выполнения обязательств по договорам, заключенным с Обществом, представляемой отчетности, движении денежных средств по счетам, результаты встречных проверок), суды согласились с выводами Инспекции о том, что у данных контрагентов отсутствовали необходимые условия для реального исполнения обязательств перед Обществом, которое использовало формальный документооборот в целях неправомерного учета расходов и заявления налоговых вычетов по спорным сделкам, целью которых является неуплата налогов, обязательства по исполнению операций не передавались по договору или закону иным лицам. При этом доказательств наличия разумных или иных причин (целей делового характера) совершения сделок с указанными контрагентами материалы дела не содержат.
Оснований не согласиться с выводами судов в указанной части кассационная коллегия, действуя в пределах своих полномочий, из которых исключено установление иных обстоятельств, чем были установлены судами, не усматривает и признает, что судами на основании объективного исследования имеющихся в деле доказательств, с учетом доводов и возражений сторон установлены фактические обстоятельства, имеющие значение для оценки правомерности начисленных сумм налогов и штрафов, выводы судов соответствуют фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам, основаны на правильном применении норм материального и процессуального права.
Позиция судов соответствует практике применения статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации, сформированной Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации (определение от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981 по делу N А76-46624/2019, п. 39 "Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 3 (2021)" (утвержденный Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 10.11.2021), "Обзору практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды", утвержденному Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 13.12.2023, о том, что согласно подп. 2 п. 2 ст. 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации одним из условий получения налоговой выгоды является исполнение обязательства по соответствующей сделке надлежащим субъектом - лицом, заключившим договор с налогоплательщиком, либо лицом, на которое обязанность исполнения обязательства переведена (возложена) в силу договора или закона. Так как по настоящему делу было доказано, что контрагенты ООО "РЕЗЕРВ", ЗАО "ГК "ИНВЕСТКОНСАЛТСТРОЙ", АО "СМУ "ПЛУТОС", ООО "ПЕРУН", ООО "ГЕЛЛИОН-М", ООО "ИСКУССТВО ЛОГИСТИКИ", ООО "ВЭБ-ИНВЕСТ" обязательств по сделкам с Обществом не исполняли и исполнять не могли, судами были правомерно поддержаны выводы Инспекции об отказе в подтверждении обоснованности применения налоговой выгоды по данным контрагентам.
Получили надлежащую оценку судов и доводы Общества о необходимости проведения налоговой реконструкции в отношении взаимоотношений с ООО "РЕЗЕРВ", ООО "ВЭБ-ИНВЕСТ", ЗАО "ГК "ИНВЕСТКОНСАЛТСТРОЙ", проанализировав документы, на которое ссылалось Общество в обоснование необходимости ее проведения, суды пришли к выводу об отсутствии надлежащих и достаточных доказательств для ее проведения (не представлены налоговые/бухгалтерские регистры, на основании которых сформирована налоговая база по налогу на прибыль организаций, оборотно-сальдовые ведомости, карточки счетов об отражении в учете операций по приобретению сельскохозяйственной продукции, ее хранения и реализации покупателям).
Вывод судов об отсутствии оснований для налоговой реконструкции соответствует фактическим обстоятельствам дела, положениям статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации и не противоречит правовой позиции Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации, сформированной в определениях от 21.07.2022 N 301-ЭС22-4481 по делу N А29-2698/2020, от 23.03.2022 N 307-ЭС21-17087, N 307-ЭС21-17713, от 15.12.2021 N 305-ЭС21-18005, от 23.12.2022 N 308-ЭС22-15224 и пункту 5 "Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды", утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 13.12.2023, поскольку надлежащие доказательства, позволяющие учесть те хозяйственные операции, на которые ссылается Общество, в целях налогообложения, им не представлены, соответствующий расчет Обществом ни на досудебной стадии, ни в ходе рассмотрения дела не составлен и не представлен, что не оспаривалось Обществом в суде округа, при том, что обязанность подтвердить право на проведение налоговой реконструкции лежит на налогоплательщике.
Соглашаясь с выводами судов в части отсутствия оснований для проведения налоговой реконструкции, суд округа учел данные Инспекцией пояснения в отношении несоответствия документов, представленных Обществом с данными оборотно-сальдовых ведомостей и карточек счетов, представленных им в ходе проведения выездной налоговой проверки, что позволяет оценить доводы Общества о реконструкции как направленные исключительно на уменьшение его налоговых обязанностей, а не на приведение их в соответствие с совершенными в действительности хозяйственными операциями.
Так, Инспекция указывала, что из документов, на которые ссылается Общество (товарно-транспортные накладные) следует, что в 2019 году в адрес покупателей отгружено порядка 3 400 тонн пшеницы, что исходя из средней цены 11 тыс. руб. за тонну пшеницы эквивалентно 37,5 млн. руб., но согласно карточке по счету 90 Общество в этом периоде реализовано пшеницы всего на 17 млн. руб., что свидетельствует о недостоверности представляемых Обществом данных. Аналогичные доводы приведены Инспекцией в отношении расходов от порчи пшеницы 72 млн. руб. (счет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей"), но при этом Обществом заявлены минимальные запасы в 2019 году 15 797 тыс. руб., следовательно, в 2020 году в адрес покупателей не могла быть реализована сельскохозяйственная продукция, приобретенная в 2018, 2019 годах.
Удовлетворяя заявленные Обществом требования в части взаимоотношений с ООО "Фуд Трейд", суд первой инстанции, с которым согласился суд апелляционной инстанции, пришел к выводу о том, что услуги поставки по договору с данным контрагентом оказаны, подтверждены документально, у Инспекции не было правовых оснований для отказа в признании правомерным отнесения в состав расходов по налогу на прибыль и вычетов по налогу на добавленную стоимость по взаимоотношениям с данным контрагентом.
Суды основывали свои выводы на следующих фактических обстоятельствах: заключенный договор поставки от 23.08.2018 N 23/8-14 исполнен; из банковской выписки по расчетному счету ООО "Фуд Трейд" следует, что Обществом в адрес ООО "Фуд Трейд" перечислено 14.126 тыс. рублей за поставку напитков; ООО "Фуд Трейд" подтвердило факт взаимоотношений письмами от 01.05.2022 исх. N 1/05, от 04.11.2021 N 4/11; ООО "Фуд Трейд" действующее малое предприятие, уплачивает налоги, имеет в штате сотрудников в 2019 г. - 2, 2020 г. - 5, 2021 г. - 6, 2022 г. - 7 человек.
Однако выводы судов о недействительности решения Инспекции от 25.04.2023 N 15-05-02/6029 по взаимоотношениям с ООО "Фуд Трейд" являются преждевременными и сделаны без оценки доводов Инспекции и результатов мероприятий налогового контроля по данному контрагенту.
Выражая несогласие с выводами судов, Инспекция указывала, что по итогам проверки были установлены обстоятельства, свидетельствующие о нереальности финансово-хозяйственных взаимоотношений Общества с ООО "Фуд Трейд", которые не были судами учтены при удовлетворении требований Общества.
Так, из анализа банковской выписки по расчетному счету ООО "Фуд Трейд" следует, что полученные поставщиком от Общества денежные средства 14 126 тыс. руб. были впоследствии перечислены на расчетный счет ООО "Школьно-базовая столовая". Инспекцией направлено поручение в Межрайонную ИФНС России N 3 по Московской области об истребовании у ООО "Школьно-Базовая столовая" документов по взаимоотношениям с ООО "Фуд Трейд", но документы в ответ на поручение не представлены.
Согласно налоговых деклараций по налогу на прибыль организаций ООО "Фуд Трейд", его доходы от реализации соразмерны сумме расходов, вследствие чего ООО "Фуд Трейд" исчислены минимальные суммы налога в бюджет. По результатам анализа книг покупок и продаж, а также книг покупок и продаж поставщиков 1-го, 2-го, 3-го и далее звеньев установлены налоговые "разрывы" на втором и последующих звеньях. Что, по мнению Инспекции, свидетельствует о том, что суммы НДС, принятые к вычету, фактически не были оплачены в бюджет Российской Федерации.
Отраженные в 3 квартале 2018 года в книге покупок ООО "Альфа групп" счета-фактуры ООО "Фуд Трейд" были отражены в книге продаж контрагентов, сумма НДС по которым была уменьшена организациями, имеющими признаки "фирм-однодневок" (ООО "Глобус групп"), который в свою очередь заявляет налоговые вычеты по приобретению товаров (работ, услуг) у ООО "Фуд Трейд" и ООО "Школьно-базовая столовая". Тем самым операции имели закольцованный характер.
При этом само Общество не осуществляло реализацию безалкогольных напитков и молочной продукции, приобретенных у ООО "Фуд Трейд", в адрес заказчиков, что, по мнению Инспекции, свидетельствует о нереальности операций со спорным контрагентом.
Инспекция также представила информацию о том, что по итогам выездной налоговой проверки, проведенной МИФНС России N 2 по Московской области в отношении ООО "ТД РУСКЕЙСИНГ", было установлено, что ООО "Фуд Трейд" не являлось самостоятельным хозяйствующим субъектом и фактически не осуществляло реальной финансово-хозяйственной деятельности. Решение МИФНС России N 2 по Московской области N 14-12/1/7 от 06.09.2021 не обжаловалось.
Указанные обстоятельства, по мнению Инспекции, свидетельствуют о том, что первичные документы в отношении ООО "Фуд Трейд" недостоверны, сделки между Обществом и данным контрагентом в действительности не исполнялись, ввиду чего не могут служить основанием для принятия к учету затрат для целей налогообложения по налогу на прибыль организаций.
Судебная коллегия приходит к выводу о том, что доводы кассационной жалобы Инспекции заслуживают внимания и свидетельствуют о том, что судами первой и апелляционной инстанций была дана лишь выборочная оценка представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств по ООО "Фуд Трейд", были рассмотрены и приняты во внимание только доводы и доказательства налогоплательщика, а доводы Инспекции и доказательства, на которые она ссылалась по данному эпизоду в нарушение требований статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не получили оценки судов, что свидетельствует о преждевременности выводов относительно неправомерности решения Инспекции в соответствующей части.
Согласно пункту 2 части 4 статьи 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в мотивировочной части решения должны быть указаны доказательства, на которых основаны выводы суда об обстоятельствах дела и доводы в пользу принятого решения; мотивы, по которым суд отверг те или иные доказательства, принял или отклонил приведенные в обоснование своих требований и возражений доводы лиц, участвующих в деле.
Как разъяснено в пункте 2 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 19.12.2003 N 23 "О судебном решении", решение является законным в том случае, когда оно принято при точном соблюдении норм процессуального права и в полном соответствии с нормами материального права, которые подлежат применению к данному правоотношению или основано на применении в необходимых случаях аналогии закона или аналогии права (часть 1 статьи 1, часть 3 статьи 11 Гражданского процессуального кодекса Российской Федерации).
Обжалуемые судебные акты в части выводов о признании недействительным решения Инспекции от 25.04.2023 N 15-05-02/6029 по взаимоотношениям с ООО "Фуд Трейд" не соответствуют указанным требованиям, что в соответствии с частями 1, 2, 3 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации является основанием для отмены судебных актов в соответствующей части.
Поскольку фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судами в части выводов о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы N 29 по г. Москве от 25.04.2023 N 15-05-02/6029 по взаимоотношениям с ООО "Фуд Трейд" на основании неполного исследования имеющихся в деле доказательств, суд кассационной инстанции лишен возможности принять новый судебный акт. Допущенные нарушения могут быть устранены только при повторном рассмотрении дела в суде первой инстанции в соответствующей части.
На основании изложенного, кассационная коллегия, отменяя решение Арбитражного суда города Москвы от 06.06.2024 и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 19.11.2024 по делу N А40-223963/2023 в части выводов о признании недействительным решения Инспекции от 25.04.2023 N 15-05-02/6029 по взаимоотношениям с ООО "Фуд Трейд", считает необходимым направить дело в указанной части на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Москвы.
В остальной части кассационная коллегия оставляет решение Арбитражного суда города Москвы от 06.06.2024 и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 19.11.2024 по делу N А40-223963/2023 без изменения, а кассационную жалобу Общества без удовлетворения.
При новом рассмотрении суду первой инстанции следует учесть изложенное, установить все обстоятельства, входящие в предмет доказывания по делу в части, касающейся требования о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы N 29 по г. Москве от 25.04.2023 N 15-05-02/6029 по взаимоотношениям с ООО "Фуд Трейд", дать оценку всем имеющимся в деле доказательствам с соблюдением норм арбитражного процессуального закона, разрешить спор в обжалуемой части с применением норм права, регулирующих правоотношения сторон, исходя из предмета и оснований заявления и возражений относительно требований.
Руководствуясь статьями 284 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
решение Арбитражного суда города Москвы от 06.06.2024 и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 19.11.2024 по делу N А40-223963/2023 в части выводов о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы N 29 по г. Москве от 25.04.2023 N 15-05-02/6029 по взаимоотношениям с ООО "Фуд Трейд" - отменить.
Дело N А40-223963/2023 в отмененной части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Москвы.
В остальной части решение Арбитражного суда города Москвы от 06.06.2024 и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 19.11.2024 по делу N А40-223963/2023 оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Альфа групп" - без удовлетворения.