МИНИСТЕРСТВО РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ПО НАЛОГАМ И СБОРАМ
ПРИКАЗ
от 18 декабря 2000 г. N БГ-3-03/440
ОБ УТВЕРЖДЕНИИ МЕТОДИЧЕСКИХ РЕКОМЕНДАЦИЙ ПО ПРИМЕНЕНИЮ ГЛАВЫ 22 "АКЦИЗЫ" НАЛОГОВОГО КОДЕКСА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ (ПОДАКЦИЗНЫЕ ТОВАРЫ)
(в ред. Приказов МНС РФ от 29.06.2001 N БГ-3-03/198, от 06.08.2002 N БГ-3-03/417, от 21.05.2003 N БГ-3-03/257)
В целях реализации положений Главы 22 "Акцизы" Налогового кодекса Российской Федерации ("Собрание законодательства Российской Федерации", 07.08.2000, N 32, ст. 3340) приказываю:
1. Утвердить прилагаемые Методические рекомендации по применению главы 22 "Акцизы" Налогового кодекса Российской Федерации (подакцизные товары).
2. Настоящий Приказ вступает в силу с 1 января 2001 года.
Министр
государственный советник
налоговой службы II ранга
Г.И. БУКАЕВ
Приложение
к приказу МНС РФ
от 18.12.2000 г. N БГ-3-03/440
МЕТОДИЧЕСКИЕ РЕКОМЕНДАЦИИ
ПО ПРИМЕНЕНИЮ ГЛАВЫ 22 "АКЦИЗЫ" ЧАСТИ ВТОРОЙ НАЛОГОВОГО КОДЕКСА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ (ПОДАКЦИЗНЫЕ ТОВАРЫ)
(в ред. Приказов МНС РФ от 29.06.2001 N БГ-3-03/198, от 06.08.2002 N БГ-3-03/417, от 21.05.2003 N БГ-3-03/257)
1. В соответствии с Федеральным законом от 05.08.2000 N 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах" глава 22 "Акцизы" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс) вводится в действие с 1 января 2001 года, за исключением положений, для которых указанным выше Федеральным законом установлены иные сроки введения в действие.
Учитывая изложенное, положения главы 22 "Акцизы" Налогового кодекса применяются при определении суммы акциза по подакцизным товарам, отгруженным с 1 января 2001 года.
С даты введения в действие главы 22 "Акцизы" Налогового кодекса утрачивает силу Федеральный закон от 06.12.1991 N 1993-1 "Об акцизах", Инструкция Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 10.05.2000 N 61 "О порядке исчисления и уплаты акцизов", изданная в соответствии с указанным законом, не применяется с 1 января 2001 года.
2. При применении пункта 1 статьи 181 Налогового кодекса необходимо иметь в виду следующее.
2.1. К спирту этиловому, признаваемому подакцизным товаром, относятся все виды спиртов этиловых (за исключением спирта коньячного) независимо от вида сырья, из которого они производятся, их концентрации и нормативно-технической документации, по которой они изготавливаются.
Таким образом, поскольку в пункте 1 статьи 181 Налогового кодекса не предусмотрено исключения из перечня подакцизных товаров спирта этилового, изготавливаемого в соответствии с фармакопейными статьями и включенного в "Государственный реестр лекарственных средств и изделий медицинского назначения", данный спирт признается подакцизным товаром.
Спирт коньячный не признается подакцизным товаром только при одновременном соблюдении следующих условий:
данный товар в соответствии с Федеральным законом от 22.11.95 N 171-ФЗ "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции" (в редакции Федерального закона от 07.01.99 N 18-ФЗ) должен быть произведен по государственным стандартам и техническим условиям, утвержденным уполномоченным федеральным органом исполнительной власти;
данный товар должен пройти государственную регистрацию в Министерстве сельского хозяйства Российской Федерации.
С 1 января 2001 года согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 181 Налогового кодекса денатурированный этиловый спирт признается подакцизным товаром.
При применении подпункта 2 пункта 1 статьи 183 Налогового кодекса необходимо иметь в виду следующее. (в ред. Приказа МНС РФ от 21.05.2003 N БГ-3-03/257)
В соответствии с пунктом 27 статьи 1 Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Федеральный закон от 29.05.2002 N 57-ФЗ) с 1 января 2002 года освобождена от налогообложения акцизами реализация организациями денатурированного спирта из всех видов сырья, осуществляемая в порядке, установленном Федеральным законом от 22.11.1995 N 171-ФЗ "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции" (Собрание законодательства Российской Федерации, 1995, N 48, ст.4553). (в ред. Приказа МНС РФ от 21.05.2003 N БГ-3-03/257)
Согласно Федеральному закону от 29.05.2001 N 57-ФЗ с 1 января 2002 года для освобождения от налогообложения акцизами операций по реализации денатурированного этилового спирта не требуется осуществление этих операций по специальным разрешениям на его поставку в пределах выделенных квот, утвержденных (согласованных) уполномоченными федеральными органами исполнительной власти, поскольку в определенном Федеральным законом от 22.11.1995 N 171-ФЗ порядке такие специальные разрешения на поставку этилового спирта не предусмотрены. (в ред. Приказа МНС РФ от 21.05.2003 N БГ-3-03/257)
В соответствии со статьей 1 Федерального закона от 24.07.2002 N 109-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции" ("Парламентская газета", 27.07.2002, N N 140-141) поставки организациями этилового спирта, в том числе денатурата, разрешаются в пределах квот, выданных субъектам Российской Федерации или соответствующим федеральным органам исполнительной власти, и при наличии уведомления. Требования к содержанию и порядку выдачи уведомлений устанавливаются Правительством Российской Федерации. (в ред. Приказа МНС РФ от 21.05.2003 N БГ-3-03/257)
Таким образом, с 1 января 2002 года операции по реализации денатурированного этилового спирта были освобождены от налогообложения акцизом, а с 27 июля 2002 года (с момента вступления в силу Федерального закона от 24.07.2002 N 109-ФЗ) и до получения его производителями уведомления эти операции подлежат налогообложению акцизом в общеустановленном порядке. (в ред. Приказа МНС РФ от 21.05.2003 N БГ-3-03/257)
В связи с этим реализация предприятием-производителем денатурированного этилового спирта из пищевого сырья признается объектом налогообложения акцизами.
Абзацы седьмой, восьмой, девятый, десятый утратили силу. (в ред. Приказа МНС РФ от 29.06.2001 N БГ-3-03/198)
2.2. С 1 января 2001 года подакцизным товаром признана и спиртосодержащая денатурированная продукция.
При этом следует иметь в виду, что не подлежат налогообложению акцизами операции по реализации спиртосодержащей денатурированной продукции, указанные в подпункте 3 пункта 1 статьи 183 Налогового кодекса.
Не признаются подакцизными товарами следующие виды спиртосодержащей продукции:
2.2.1. Лекарственные, лечебно-профилактические, диагностические средства, прошедшие государственную регистрацию в уполномоченном федеральном органе исполнительной власти и внесенные в Государственный реестр лекарственных средств и изделий медицинского назначения, лекарственные, лечебно-профилактические средства (включая гомеопатические препараты), изготавливаемые аптечными организациями по индивидуальным рецептам и требованиям лечебных организаций, разлитые в емкости в соответствии с требованиями государственных стандартов лекарственных средств (фармакопейных статей), утвержденных уполномоченным федеральным органом исполнительной власти. (в ред. Приказов МНС РФ от 06.08.2002 N БГ-3-03/417, от 21.05.2003 N БГ-3-03/257)
Таким образом, основанием для освобождения от уплаты акцизов данной продукции является ее регистрация Министерством здравоохранения Российской Федерации, а при изготовлении ее аптечными организациями - индивидуальный рецепт или требования лечебных организаций, заверенные в установленном порядке.
Обращаем внимание на то, что во-первых, исключена из числа подакцизных, товаров спиртосодержащая продукция, отпускаемая аптечными организациями лечебным организациям по их требованиям, и во-вторых, что все спиртосодержащие лекарственные, лечебно-профилактические, диагностические средства, даже при соблюдении вышеперечисленных условий, рассматриваются как неподакцизные товары только в случае, если они разлиты в емкости в соответствии с требованиями государственных стандартов лекарственных средств (фармакопейных статей), утвержденных уполномоченным федеральным органом исполнительной власти; (в ред. Приказа МНС РФ от 06.08.2002 N БГ-3-03/417)
2.2.2. Препараты ветеринарного назначения, прошедшие государственную регистрацию в уполномоченном федеральном органе исполнительной власти и внесенные в Государственный реестр зарегистрированных ветеринарных препаратов, разработанных для применения в животноводстве на территории Российской Федерации.
Государственную регистрацию данной продукции проводит Министерство сельского хозяйства Российской Федерации.
Абзац утратил силу. (в ред. Приказа МНС РФ от 06.08.2002 N БГ-3-03/417)
2.2.3. Парфюмерно-косметическая продукция, прошедшая государственную регистрацию в уполномоченном федеральном органе исполнительной власти, которую проводит Министерство здравоохранения Российской Федерации. Помимо государственной регистрации, для признания спиртосодержащей парфюмерно-косметической продукции неподакцизным товаром требуется, чтобы она была разлита в емкости не более 270 мл;
2.2.4. Подлежащие дальнейшей переработке и (или) использованию для технических целей отходы, образующиеся при производстве спирта этилового из пищевого сырья, водок, ликероводочных изделий, соответствующие нормативной документации, утвержденной (согласованной) федеральным органом исполнительной власти и внесенные в Государственный реестр этилового спирта из пищевого сырья, алкогольной и алкогольсодержащей продукции в Российской Федерации.
Следовательно, спиртосодержащие отходы не признаются подакцизными товарами при одновременном соблюдении следующих условий:
- наличие государственного регистрационного удостоверения;
- направление этой продукции на дальнейшую переработку или использование для технических целей. (в ред. Приказа МНС РФ от 29.06.2001 N БГ-3-03/198)
Государственная регистрация спиртосодержащих отходов, образующихся при производстве спирта этилового из пищевого сырья, водок, ликероводочных изделий и подлежащих дальнейшей переработке или использованию для технических целей, проводится Министерством сельского хозяйства Российской Федерации.
Абзацы шестой и седьмой утратили силу. (в ред. Приказа МНС РФ от 06.08.2002 N БГ-3-03/417)
2.2.5. Товары бытовой химии в металлической аэрозольной упаковке. (в ред. Приказа МНС РФ от 06.08.2002 N БГ-3-03/417)
2.3. В соответствии с пунктом 1 статьи 193 Налогового кодекса на легковые автомобили с мощностью двигателя до 67,5 Квт (90 л. с.) включительно установлена ставка акциза в размере 0 руб. за 0,75 Квт (1л. с.).
Абзац утратил силу. (в ред. Приказа МНС РФ от 06.08.2002 N БГ-3-03/417)
Таким образом, в соответствии с пунктом 6 статьи 3 и пунктом 1 статьи 17 Налогового кодекса налог по указанному виду подакцизных товаров считается установленным. (в ред. Приказа МНС РФ от 06.08.2002 N БГ-3-03/417)
На основании этого, независимо от того, что по указанной продукции установлена налоговая ставка в размере 0 процентов, организации и индивидуальные предприниматели, ее производящие, признаются налогоплательщиками акцизов и обязаны представлять в налоговый орган по месту своей регистрации налоговую декларацию.
Федеральным законом от 24.07.2002 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации" (в редакции Федерального закона от 31.12.2002 N 191-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в главы 22, 24, 25, 26.2, 26.3 и 27 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации") (далее -Федеральный закон от 24.07.2002 N 110-ФЗ) с 1 января 2003 года ювелирные изделия исключены из перечня подакцизных товаров. Таким образом, операции по реализации (передаче) ювелирных изделий с указанной даты объектом налогообложения акцизом не являются. (в ред. Приказа МНС РФ от 21.05.2003 N БГ-3-03/257)
2.5. Согласно подпункту 9 пункта 1 статьи 181 Налогового кодекса подакцизными товарами признаны моторные масла для дизельных и (или) карбюраторных (инжекторных) двигателей.
Моторные масла для дизельных и (или) карбюраторных (инжекторных) двигателей подлежат налогообложению акцизами независимо от их предназначения. (в ред. Приказа МНС РФ от 21.05.2003 N БГ-3-03/257)
2.6. Федеральным законом от 24.07.2002 N 110-ФЗ с 1 января 2003 года на прямогонный бензин установлена ставка акциза в размере 0 руб. за 1 тонну.
На основании изложенного, лица, совершающие с данным нефтепродуктом операции, определенные в подпунктах 2 - 4, 6 и 13 пункта 1 статьи 182 Налогового кодекса, признаются налогоплательщиками акцизов. (в ред. Приказа МНС РФ от 21.05.2003 N БГ-3-03/257)
2.7. С 1 января 2003 года постановлением Госстандарта России от 27.11.2000 N 314-СТ "О введении в действие межгосударственного стандарта" взамен государственного стандарта ГОСТ 3935-81 "Сигареты. Общие технические условия" введен в действие новый межгосударственный стандарт ГОСТ 3935-2000 "Сигареты. Общие технические условия".
В ГОСТе 3935-2000 отсутствует дифференциация сигарет по классам и предусмотрено изготовление различных марок сигарет. При этом каждая марка сигарет должна отличаться от других марок наименованием и одним или несколькими признаками: рецептурой, размерами, наличием или отсутствием фильтра, а также другими потребительскими свойствами, установленными изготовителем продукции или лицензиаром.
Федеральным законом от 24.07.2002 N 110-ФЗ с 1 января 2003 года предусмотрены дифференцированные ставки акциза на сигареты по двум группам: сигареты с фильтром и сигареты без фильтра.
Федеральным законом от 24.07.2002 N 110-ФЗ с 1 января 2003 года на сигареты с фильтром, без фильтра и папиросы введена комбинированная налоговая ставка акцизов, состоящая из специфической составляющей (в руб. и коп. за 1000 штук) и адвалорной (в % к отпускной цене).
Таким образом, с 1 января 2003 года одна часть суммы акциза по указанным табачным изделиям определяется исходя из количества реализованных сигарет, а другая - исходя из отпускных цен на них (без акциза, налога на добавленную стоимость и налога с продаж). (в ред. Приказа МНС РФ от 21.05.2003 N БГ-3-03/257)
3. В соответствии с пунктом 2 статьи 179 Налогового кодекса организации и иные лица признаются налогоплательщиками акцизов в случае совершения ими операций, признаваемых объектом налогообложения акцизами.
Операции, признаваемые объектом налогообложения в отношении подакцизных товаров, перечислены в пунктах 1 - 14 статьи 182 Налогового кодекса. (в ред. Приказа МНС РФ от 21.05.2003 N БГ-3-03/257)
3.1. Обращаем внимание, что согласно части второй статьи 19 Налогового кодекса филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций исполняют обязанности этих организаций по уплате акцизов по месту нахождения этих филиалов и иных обособленных подразделений.
3.2. При применении статьи 180 Налогового кодекса следует учитывать, что простое товарищество не является ни юридическим лицом, ни индивидуальным предпринимателем.
Производство большинства подакцизных товаров осуществляется на основании лицензий, которые в соответствии с действующими законодательными актами выдаются юридическим лицам и (или) индивидуальным предпринимателям. (в ред. Приказа МНС РФ от 06.08.2002 N БГ-3-03/417)
Так, Федеральным законом от 22.11.95 N 171-ФЗ установлено, "что деятельность по производству и обороту этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции (за исключением розничной продажи алкогольной и непищевой спиртосодержащей продукции) осуществляется только юридическими лицами независимо от их форм собственности на основании лицензий.
Согласно Федеральному закону от 08.08.2001 N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" лицензированию подлежат переработка нефти, газа и продуктов их переработки; хранение нефти, газа и продуктов их переработки; производство табачных изделий. (в ред. Приказов МНС РФ от 06.08.2002 N БГ-3-03/417, от 21.05.2003 N БГ-3-03/257)
Следовательно, положения статьи 180 Налогового кодекса применяются в отношении налогоплательщиков - участников договора простого товарищества, осуществляющих операции, признанные объектом налогообложения акцизами, с нелицензируемыми подакцизными товарами. (в ред. Приказа МНС РФ от 06.08.2002 N БГ-3-03/417)
3.3. В подпункте 3 пункта 1 статьи 182 Налогового кодекса определено, что налогоплательщиками акцизов по конфискованным и (или) бесхозяйным подакцизным товарам и подакцизным товарам, от которых произошел отказ в пользу государства и которые подлежат обращению в государственную и (или) муниципальную собственность (за исключением в соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 183 операций по реализации (передаче) таких товаров на промышленную переработку или уничтожение), являются лица, осуществляющие продажу таких товаров, переданных им на основании приговоров или решений судов, арбитражных судов, или других уполномоченных на то государственных органов.
Следовательно, с 1 января 2001 года таможенные и налоговые органы, органы налоговой полиции и т.д., передающие на реализацию данные товары, налогоплательщиками акцизов не признаются.
3.4. Проводимые налоговыми органами контрольные мероприятия в отношении лиц, осуществляющих первичную реализацию (передачу) конфискованных и (или) бесхозяйных подакцизных товаров, подакцизных товаров, от которых произошел отказ в пользу государства, и которые подлежат обращению в государственную и (или) муниципальную собственность, на промышленную переработку включают в себя проверку наличия у лица, осуществляющего реализацию (передачу) указанных товаров:
приговора или решения суда, арбитражного суда или другого уполномоченного органа о конфискации подакцизных товаров и направлении их на переработку;
договора, заключенного с организацией-переработчиком;
наличие раздельного учета операций по реализации указанных товаров.
У лиц, осуществляющих переработку указанных товаров, проверяется наличие: лицензии на производство и поставку товаров, выданной в установленном порядке, в случае если необходимость такой лицензии предусмотрена законодательством Российской Федерации;
раздельного учета операций по производству и реализации товаров, полученных в результате переработки конфискованных и (или) бесхозяйных подакцизных товаров, подакцизных товаров, от которых произошел отказ в пользу государства, и которые подлежат обращению в государственную и (или) муниципальную собственность. (в ред. Приказа МНС РФ от 29.06.2001 N БГ-3-03/198)
3.5. В соответствии с Федеральным законом от 24.07.2002 N 110-ФЗ с 1 января 2003 года плательщиками акцизов по операциям, совершаемым с нефтепродуктами и определенным как объект налогообложения акцизом, помимо лиц, осуществляющих производство нефтепродуктов, признаны лица, получающие нефтепродукты и имеющие свидетельство о регистрации лица, совершающего операции с нефтепродуктами (далее - свидетельство).
Согласно статье 179.1 Налогового кодекса организациям и индивидуальным предпринимателям, осуществляющим производство, оптовую, оптово-розничную или розничную реализацию нефтепродуктов, при условии наличия у этих лиц в собственности мощностей, необходимых для осуществления этих видов деятельности, выдается соответствующее свидетельство: на производство, на оптовую реализацию, розничную реализацию или оптово-розничную реализацию нефтепродуктов.
Лица, не имеющие в собственности мощностей, необходимых для совершения операций с нефтепродуктами, могут получить свидетельство при следующих условиях:
а) организации, осуществляющие вышеперечисленные виды деятельности, - если они владеют более чем 50% уставного (складочного) капитала (фонда) общества с ограниченной ответственностью либо голосующих акций акционерного общества, имеющих в собственности соответствующие мощности;
б) лица, осуществляющие производство, оптовую и оптово-розничную реализацию нефтепродуктов, - если мощности, необходимые для осуществления указанных видов деятельности, находятся у них на праве хозяйственного ведения или оперативного управления;
в) акционерные общества, имеющие в уставном капитале долю государства не менее 50% и осуществляющие оптовую и оптово-розничную реализацию нефтепродуктов, - при наличии договора аренды мощностей, являющихся государственной собственностью;
г) лица, осуществляющие оптовую реализацию нефтепродуктов, - при наличии у них договора на оказание услуг по переработке принадлежащего им сырья.
Для получения свидетельства лицами, осуществляющими розничную реализацию моторных масел, необходимо иметь в собственности мощности (помещения) по их хранению и реализации.
При применении положений статьи 179.1 Налогового кодекса следует учитывать, что документы, подтверждающие права на недвижимое имущество, возникшие до вступления в действие Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" (Собрание законодательства Российской Федерации, 1997, N 30, ст.3594) (далее - Федеральный закон от 21.07.1997 N 122-ФЗ), должны рассматриваться налоговыми органами в качестве документов, подтверждающих право на получение свидетельства о регистрации лица, совершающего операции с нефтепродуктами.
Правила и условия транспортировки и хранения нефтепродуктов, виды транспортных средств и хранилищ нефтепродуктов, а также требования, предъявляемые к ним, установлены ГОСТом 1510-84 "Нефть и нефтепродукты. Маркировка, упаковка, транспортирование и хранение".
Согласно вышеуказанному ГОСТу автоцистерны относятся к транспортным средствам, а не к средствам (мощностям) по хранению нефтепродуктов. В связи с этим наличие в собственности у лиц, осуществляющих, оптовую, оптово-розничную или розничную реализацию нефтепродуктов, только специализированных транспортных средств не является основанием для выдачи им свидетельства.
Вместе с тем, если организация или индивидуальный предприниматель используют в качестве резервуаров для хранения нефтепродуктов принадлежащие им на праве собственности списанные специализированные транспортные средства, то в случае документального подтверждения органами Госстандарта России соответствия этих хранилищ правилам и требованиям, установленным в разделе 4 "Хранение" ГОСТа 1510-84, они могут получить свидетельство о регистрации лица, совершающего операции с нефтепродуктами, в общеустановленном порядке.
Статья 179.1 Налогового кодекса не содержит ограничений для получения свидетельства лицами, совершающими операции с нефтепродуктами на мощностях, являющихся общей долевой собственностью.
Следовательно, эти лица могут получить свидетельство в общеустановленном порядке, т.е. предоставив в налоговые органы документы, подтверждающие право собственности на соответствующую долю имущества.
Организации и индивидуальные предприниматели, имеющие в собственности мощности по осуществлению оптовой или оптово-розничной реализации нефтепродуктов, имеют право на получение соответствующего свидетельства и в том случае, если согласно договорам купли-продажи, заключенным ими с производителем нефтепродуктов, отгрузка нефтепродуктов потребителям (грузополучателям) осуществляется транзитом непосредственно с нефтеперерабатывающих заводов, минуя мощности указанных организаций и индивидуальных предпринимателей.
Обращаем внимание на то, что, несмотря на указанный способ поставки нефтепродуктов потребителям, имеющие свидетельство лица, как собственники этих нефтепродуктов, должны оприходовать (принять в установленном порядке к учету) отгруженные с нефтеперерабатывающего завода покупателям по их поручению нефтепродукты и начислить акциз по этому объему нефтепродуктов в общеустановленном порядке.
Свидетельство о регистрации лица, совершающего операции с нефтепродуктами, не является документом, разрешающим осуществление того или иного вида деятельности, без получения которого осуществление этой деятельности запрещено. (в ред. Приказа МНС РФ от 21.05.2003 N БГ-3-03/257)
4. Статьей 182 Налогового кодекса определены операции, признанные объектами налогообложения акцизами.
При применении указанной статьи следует иметь в виду следующее.
4.1. В настоящее время на автозаправочных станциях и в других организациях широко практикуется изготовление бензина автомобильного, полученного нестандартными (то есть не в процессе переработки нефти) способами, а именно: в результате осуществления процесса смешивания бензинов автомобильных различных марок или низкооктановых бензинов с высокооктановыми добавками.
Абзацы второй и третий утратили силу. (в ред. Приказа МНС РФ от 21.05.2003 N БГ-3-03/257)
Пунктом 3 статьи 182 Налогового кодекса в целях главы 22 "Акцизы" Налогового кодекса к производству приравнены розлив подакцизных товаров, осуществляемый как часть общего процесса производства этих товаров в соответствии с требованиями государственных стандартов и (или) другой нормативно-технической документации, регламентирующими процесс производства данных товаров и утвержденными уполномоченными федеральными органами исполнительной власти, а также любые виды смешения товаров в местах их хранения и реализации (за исключением организаций общественного питания), в результате которого получается подакцизный товар. (в ред. Приказа МНС РФ от 21.05.2003 N БГ-3-03/257)
Таким образом, деятельность по розливу (упаковке, расфасовке) подакцизных нефтепродуктов рассматривается как их производство только в том случае, если порядок упаковки (розлива, расфасовки) тех или иных подакцизных нефтепродуктов утвержден специальными правилами и представлен в нормативно-технической документации, в соответствии с которой осуществляется их производство, как часть общего производственного процесса, после которого эти нефтепродукты становятся самостоятельным готовым к применению товаром. (в ред. Приказа МНС РФ от 21.05.2003 N БГ-3-03/257)
В отношении смешения товаров, следует иметь в виду, что если, налогоплательщиком осуществлен процесс смешения нефтепродуктов разных марок с другими компонентами в местах их хранения и реализации, результатом которого стало получение подакцизных нефтепродуктов, то данное лицо рассматривается как производитель этих нефтепродуктов. (в ред. Приказа МНС РФ от 21.05.2003 N БГ-3-03/257)
4.2. С 1 января 2003 года объектом налогообложения акцизами признаны операции по получению нефтепродуктов организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими свидетельство.
Таким образом, с 1 января 2003 года объект налогообложения акцизом возникает у лица, совершающего операции с нефтепродуктами, не при их реализации, а при их получении (оприходовании), за исключением операций, определенных в подпунктах 4, 6 и 13 пункта 1 статьи 182 Налогового кодекса. (в ред. Приказа МНС РФ от 21.05.2003 N БГ-3-03/257)
4.3. Обращаем особое внимание на то, что в соответствии с подпунктами 10 и 11 пункта 1 статьи 182 Налогового кодекса объектом обложения акцизами признаны: (в ред. Приказа МНС РФ от 21.05.2003 N БГ-3-03/257)
передача на территории Российской Федерации организациями произведенных ими подакцизных товаров (за исключением нефтепродуктов) в уставный (складочный) капитал организаций, в паевые фонды кооперативов, в качестве взноса по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), а также передача организацией (хозяйственным обществом или товариществом) произведенных ею подакцизных товаров своему участнику (его правопреемнику или наследнику) при его выходе (выбытии) из этой организации и передача подакцизных товаров, произведенных в рамках договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) участнику указанного договора (его правопреемнику или наследнику) при выделе его доли из имущества, находящегося в общей доле участников договора, или разделе такого имущества (за исключением операций, предусмотренных подпунктом 4 пункта 1 статьи 182 Налогового кодекса). (в ред. Приказа МНС РФ от 21.05.2003 N БГ-3-03/257)
Таким образом, независимо от того, что в статье 39 Налогового кодекса вышеперечисленные операции не признаны реализацией, в целях исполнения главы 22 Налогового кодекса эти операции с 1 января 2001 года признаются объектом налогообложения акцизом.
4.4. Федеральным законом от 29.05.2002 N 57-ФЗ передача в структуре организации произведенного спирта этилового из непищевого сырья для производства неподакцизных товаров исключена из операций, не подлежащих налогообложению акцизом. Следовательно, с 1 января 2002 года передача спирта этилового из непищевого сырья в структуре организации для производства неподакцизных товаров (за исключением операций, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 183 Налогового кодекса) является объектом налогообложения акцизом. (в ред. Приказа МНС РФ от 21.05.2003 N БГ-3-03/257)
5. В пунктах 1 - 4 статьи 187 Налогового кодекса установлен порядок определения налоговой базы по операциям, признаваемым в соответствии со статьей 182 Налогового кодекса объектами налогообложения. (в ред. Приказа МНС РФ от 21.05.2003 N БГ-3-03/257)
Обращаем внимание, что до вступления в силу Федерального закона от 24.07.2002 N 110-ФЗ в соответствии с пунктом 3 статьи 187 Налогового кодекса налоговая база при реализации (передаче) ювелирных изделий, произведенных по индивидуальным заказам населения из ювелирных изделий, бывших в употреблении, и (или) лома таких изделий определялась как стоимость переработки, исчисленная исходя из цены, указанной сторонами сделки без учета акциза, налога на добавленную стоимость и налога с продаж. (в ред. Приказа МНС РФ от 21.05.2003 N БГ-3-03/257)
6. Главой 22 Налогового кодекса введен одинаковый режим налогообложения операций по реализации подакцизных товаров, вывезенных в государства-участники СНГ и за пределы государств-участников СНГ. (в ред. Приказа МНС РФ от 21.05.2003 N БГ-3-03/257)
6.1. Следует иметь в виду, что поскольку до 1 июля 2001 года в соответствии со статьей 13 Федерального закона от 05.08.2000 N 118-ФЗ реализация подакцизных товаров в государства - участники СНГ приравнивалась к реализации товаров на территории Российской Федерации, вышеизложенная норма введена в действие лишь с указанной даты. (в ред. Приказа МНС РФ от 21.05.2003 N БГ-3-03/257)
6.2. Согласно статье 184 Налогового кодекса, налогоплательщик освобождается от уплаты акциза по операциям реализации (передачи) произведенных им (в том числе из давальческого сырья) подакцизных товаров (за исключением нефтепродуктов), помещенных под таможенный режим экспорта, за пределы территории Российской Федерации, а также по операциям, предусмотренным в подпунктах 2-4 пункта 1 статьи 182 Налогового кодекса, в части акциза, приходящегося на нефтепродукты, реализуемые за пределы территории Российской Федерации, только при соблюдении следующих условий: (в ред. Приказа МНС РФ от 21.05.2003 N БГ-3-03/257)
фактического вывоза подакцизных товаров за пределы территории Российской Федерации; (в ред. Приказа МНС РФ от 21.05.2003 N БГ-3-03/257)
представления в налоговый орган поручительства банка в соответствии со статьей 74 Налогового кодекса или банковской гарантии. (в ред. Приказа МНС РФ от 21.05.2003 N БГ-3-03/257)
Статьей 74 Налогового кодекса установлено, что поручительство оформляется в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации договором между налоговым органом и поручителем.
Указанные договоры налоговыми органами могут заключаться с коммерческими банками, если: (в ред. Приказа МНС РФ от 06.08.2002 N БГ-3-03/417)
1) банк зарегистрирован в налоговом органе в том субъекте Российской Федерации, в котором состоит на учете налогоплательщик акцизов;
2) у налогоплательщика акцизов в данном банке открыт расчетный и (или) валютный счет;
3) отсутствуют признаки неплатежеспособности банка-поручителя, как то: кредитная организация не удовлетворяет неоднократно на протяжении последних шести месяцев требования отдельных кредиторов по денежным обязательствам и (или) не исполняет обязанность по уплате обязательных платежей в срок до трех дней с момента наступления даты их исполнения в связи с отсутствием или недостаточностью денежных средств на корреспондентских счетах кредитной организации;
кредитная организация не удовлетворяет требования отдельных кредиторов по денежным обязательствам и (или) не исполняет обязанность по уплате обязательных платежей в сроки, превышающие три дня с момента наступления даты их удовлетворения и (или) даты их исполнения, в связи с отсутствием или недостаточностью денежных средств на корреспондентских счетах кредитной организации;
кредитная организация допускает абсолютное снижение собственных средств (капитала) по сравнению с их (его) максимальной величиной, достигнутой за последние 12 месяцев, более чем на 20 процентов при одновременном нарушении одного из обязательных нормативов, установленных Банком России;
кредитная организация нарушает норматив достаточности собственных средств (капитала), установленный Банком России;
кредитная организация нарушает норматив текущей ликвидности кредитной организации, установленный Банком России, в течение последнего месяца более чем на 10 процентов.
Одновременно обращаем внимание, что окончательное решение о заключении с коммерческим банком договора принимается территориальными органами МНС России самостоятельно на основании имеющейся у них информации и материалов. (в ред. Приказов МНС РФ от 29.06.2001 N БГ-3-03/198, от 06.08.2002 N БГ-3-03/417, от 21.05.2003 N БГ-3-03/257)
6.3. При отсутствии поручительства уполномоченного банка, предусмотренного пунктом 2 статьи 184 Налогового кодекса налогоплательщик обязан уплатить акциз в порядке, установленном для операций по реализации подакцизных товаров, на территории Российской Федерации. Сумма уплаченного акциза подлежит возмещению налогоплательщику после предоставления в налоговые органы документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров. (в ред. Приказов МНС РФ от 29.06.2001 N БГ-3-03/198, от 06.08.2002 N БГ-3-03/417, от 21.05.2003 N БГ-3-03/257)
Перечень документов, подтверждающих факт экспорта, необходимых для проведения возмещения суммы акциза, уплаченной в бюджет по подакцизным товарам, вывезенным в таможенном режиме экспорта за пределы территории Российской Федерации, установлен пунктом 7 статьи 198 Налогового кодекса. (в ред. Приказа МНС РФ от 21.05.2003 N БГ-3-03/257)
6.4. Согласно пункту 7 статьи 198 Налогового кодекса документы, необходимые для подтверждения обоснованности освобождения от уплаты акциза и налоговых вычетов при вывозе подакцизных товаров в таможенном режиме экспорта за пределы территории Российской Федерации, должны быть представлены в налоговый орган по месту регистрации налогоплательщика в обязательном порядке в течение 180 дней со дня реализации указанных товаров. (в ред. Приказа МНС РФ от 21.05.2003 N БГ-3-03/257)
Абзацы второй и третий утратили силу. (в ред. Приказа МНС РФ от 21.05.2003 N БГ-3-03/257)
При представлении документов по истечении указанного срока уплаченные суммы акциза подлежат возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, предусмотренных статьей 203 Налогового кодекса. (в ред. Приказа МНС РФ от 21.05.2003 N БГ-3-03/257)
7. При применении статьи 193 Налогового кодекса необходимо обратить внимание на следующее.
В связи с введением режимов налогового склада в отношении производства и реализации алкогольной продукции с объемной долей этилового спирта свыше 9 процентов устанавливается новый порядок взимания акцизов по этой продукции. (в ред. Приказа МНС РФ от 06.08.2002 N БГ-3-03/417)
Так, при реализации алкогольной продукции налогообложение осуществляется по следующим налоговым ставкам:
Налогоплательщиками - производителями покупателям, не являющимся акцизными складами оптовых организаций, - по налоговым ставкам, установленным в пункте 1 статьи 193 Налогового кодекса;
Налогоплательщиками - производителями алкогольной продукции с объемной долей этилового спирта свыше 9 процентов - на акцизные склады оптовых организаций - в размере 50 процентов соответствующих ставок, установленных в пункте 1 статьи 193 Налогового кодекса; (в ред. Приказа МНС РФ от 06.08.2002 N БГ-3-03/417)
оптовыми организациями, реализующими алкогольную продукцию с объемной долей этилового спирта свыше 9 процентов, с акцизных складов конечным потребителям - в размере 50 процентов соответствующих ставок, установленных в пункте 1 статьи 193 Налогового кодекса. (в ред. Приказа МНС РФ от 06.08.2002 N БГ-3-03/417)
При реализации алкогольной продукции оптовыми организациями с акцизных складов на акцизные склады других организаций акцизы не взимаются.
Оформление расчетных документов должно производиться с учетом положений, изложенных в пунктах 2 и 3 статьи 198 Налогового кодекса.
При реализации алкогольной продукции с объемной долей этилового спирта свыше 9 процентов с акцизных складов организаций - производителей сумма акциза в расчетных документах указывается исходя из установленной пунктом 1 статьи 193 Налогового кодекса налоговой ставки в размере: (в ред. Приказа МНС РФ от 06.08.2002 N БГ-3-03/417)
- 50 процентов - при реализации алкогольной продукции с объемной долей этилового спирта свыше 9 процентов на акцизный склад, не являющийся структурным подразделением организации-производителя; (в ред. Приказа МНС РФ от 06.08.2002 N БГ-3-03/417)
- 100 процентов - при реализации алкогольной продукции покупателям, не являющимся акцизным складом оптовой организации.
При реализации алкогольной продукции с объемной долей этилового спирта свыше 9 процентов с акцизных складов оптовых организаций сумма акциза в расчетных документах указывается в размере 50 процентов налоговой ставки, установленной пунктом 1 статьи 193 Налогового кодекса. (в ред. Приказа МНС РФ от 06.08.2002 N БГ-3-03/417)
8. В соответствии со статьей 200 Налогового кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить сумму акциза, исчисленную по подакцизным товарам, на установленные указанной статьей налоговые вычеты.
При применении налоговых вычетов следует обратить внимание на следующие моменты. (в ред. Приказа МНС РФ от 21.05.2003 N БГ-3-03/257)
8.1. При осуществлении налоговых вычетов, связанных с возвратом подакцизных товаров (за исключением нефтепродуктов), следует иметь в виду следующее. (в ред. Приказа МНС РФ от 21.05.2003 N БГ-3-03/257)
Возврат товаров может осуществляться по основаниям, предусмотренным статьями 468, 475, 482 Гражданского кодекса Российской Федерации. Иные основания для возврата подакцизных товаров должны быть указаны в договоре купли-продажи.
Сумма акциза, начисленная и уплаченная по подакцизным товарам, возвращенным налогоплательщику акцизов по основаниям, не предусмотренным Гражданским кодексом или договором купли-продажи, к вычету не принимается. (в ред. Приказов МНС РФ от 29.06.2001 N БГ-3-03/198, от 21.05.2003 N БГ-3-03/257)
8.2. Согласно пункту 4 статьи 200 и пункту 2 статьи 201 Налогового кодекса сумма акциза, подлежащая уплате по алкогольной продукции, уменьшается на сумму акциза, уплаченную на территории Российской Федерации по спирту этиловому, произведенному из пищевого сырья, использованному для производства виноматериалов, использованных для производства этой алкогольной продукции.
Уменьшение суммы акциза, подлежащей уплате в бюджет по алкогольным изделиям, на сумму акциза, уплаченную по спирту этиловому из пищевого сырья, использованному для производства виноматериалов производится при представлении налогоплательщиком (производителем алкогольной продукции) платежных документов с отметкой банка, подтверждающих факт оплаты продавцом, производящим виноматериалы, спирта этилового из пищевого сырья по ценам, включающим акциз.
Данные положения Налогового кодекса применяются в том случае, если производитель виноматериалов покупает спирт этиловый из пищевого сырья, который использует для производства виноматериалов. Произведенные виноматериалы, в свою очередь, покупает производитель алкогольной продукции.
В случае, если производство спирта этилового из пищевого сырья, виноматериалов и алкогольной продукции осуществляются в рамках одного юридического лица, акциз должен начисляться налогоплательщиком при реализации произведенной им алкогольной продукции.
Если же организация приобрела только спирт этиловый из пищевого сырья, а виноматериалы и алкогольную продукцию произвела сама, то акциз, уплаченный по спирту этиловому, вычитается из суммы акциза, начисленной в установленном порядке по алкогольной продукции.
Во всех случаях сумма акциза, уплаченная по спирту этиловому из пищевого сырья, использованному для производства виноматериалов, включается в расходы на производство виноматериалов, принимаемые к вычету при исчислении налога на доходы организаций. (в ред. Приказов МНС РФ от 29.06.2001 N БГ-3-03/198, от 21.05.2003 N БГ-3-03/257)
8.3. Налоговые вычеты при определении суммы акциза, подлежащей уплате по нефтепродуктам, производятся следующим образом:
При получении нефтепродуктов организацией или индивидуальным предпринимателем, имеющими свидетельство на производство, оптовую или оптово-розничную реализацию, указанные лица начисляют акциз. В случае, если эти нефтепродукты реализуются (передаются) лицам, имеющим свидетельство на производство, оптовую или оптово-розничную реализацию, начисленная сумма акциза уменьшается на сумму, приходящуюся на фактически реализованные нефтепродукты. Указанное уменьшение производится при представлении в налоговый орган документов, предусмотренных пунктом 8 статьи 201 Налогового кодекса.
Таким образом, продавец нефтепродуктов, имеющий свидетельство и начисливший при их получении акциз, при условии подтверждения факта получения этих нефтепродуктов покупателем, имеющим свидетельство, имеет право на налоговый вычет.
При этом суммы акциза, начисленные лицом, имеющим свидетельство на розничную реализацию нефтепродуктов, в части сумм акциза, начисленных при получении нефтепродуктов, направляемых на реализацию в розницу (т.е. на отпуск посредством топливораздаточных колонок вычетам не подлежат). (в ред. Приказа МНС РФ от 21.05.2003 N БГ-3-03/257)
8.4. Если лицо, имеющее свидетельство только на розничную реализацию нефтепродуктов, реализует полученные им нефтепродукты в режиме оптовой торговли другому лицу, имеющему свидетельство, то необходимо иметь в виду следующее.
В соответствии с пунктом 8 статьи 200 Налогового кодекса вычетам подлежат суммы акциза, начисленные при получении нефтепродуктов лицами, имеющими свидетельство на производство, и (или) свидетельство на оптовую реализацию, и (или) свидетельство на оптово-розничную реализацию, при их реализации (передаче) налогоплательщику, имеющему свидетельство, при представлении документов в соответствии с пунктом 8 статьи 201 Налогового кодекса.
Таким образом, уменьшение суммы акциза, начисленной при получении нефтепродуктов лицами, имеющими свидетельство только на розничную реализацию нефтепродуктов, даже в случае их реализации (передачи) налогоплательщику, имеющему свидетельство, Налоговым кодексом не предусмотрено.
Исходя из изложенного, если лицо (организация или индивидуальный предприниматель) осуществляет деятельность по оптовой реализации нефтепродуктов, но при этом имеет свидетельство только на розничную реализацию, то в соответствии со статьей 200 Налогового кодекса, право на получение налоговых вычетов отсутствует. (в ред. Приказа МНС РФ от 21.05.2003 N БГ-3-03/257)
9. В соответствии со статьей 203 Налогового кодекса в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по подакцизным товарам, реализованным (переданным) в отчетном налоговом периоде, полученная отрицательная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику.
Указанная разница сумм акцизов направляется в отчетном налоговом периоде и в течение трех налоговых периодов, следующих за ним:
на исполнение обязанности по уплате налогов или сборов; на уплату пени;
на погашение недоимки, сумм санкций, присужденных налогоплательщику, подлежащих зачислению в тот же бюджет.
По истечении трех налоговых периодов, следующих за отчетным, сумма, которая не была зачтена, подлежит возврату налогоплательщику по его заявлению.
10-11. Пункты утратили силу. (в ред. Приказа МНС РФ от 06.08.2002 N БГ-3-03/417)