ПРЕЗИДИУМ ВЫСШЕГО АРБИТРАЖНОГО СУДА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 16 ноября 2004 г. N 5872/04
Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в составе:
рассмотрел заявление Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Кировскому району города Новосибирска о пересмотре в порядке надзора решения суда первой инстанции от 24.05.2003, постановления суда апелляционной инстанции от 28.10.2003 по делу N А45-3501/2003-СА23/130 Арбитражного суда Новосибирской области и постановления Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 04.02.2004 по тому же делу.
В заседании приняли участие представители Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Кировскому району города Новосибирска - Елина Н.В., Казакова Т.Г., Сережкина Н.А.
Заслушав и обсудив доклад судьи Горячевой Ю.Ю. и объяснения представителей участвующего в деле лица, Президиум установил следующее.
Открытое акционерное общество "ВИНАП" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Новосибирской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Кировскому району города Новосибирска (далее - налоговая инспекция) от 29.01.2003 N ЛМ-12-6/128 в части взыскания:
6053130 рублей акцизов, 3342902 рублей пеней и 1210626 рублей штрафа за неуплату акцизов;
43263 рублей налога на добавленную стоимость, 36244 рублей пеней и 8652 рублей штрафа за неуплату налога на добавленную стоимость;
а также в части отказа в зачете 30253000 рублей налога на добавленную стоимость, заявленных к возмещению по налоговой декларации за март 2000 года.
Решением суда первой инстанции от 24.05.2003 решение налоговой инспекции признано недействительным в отношении взыскания акцизов, пеней и штрафа по акцизам, а также налога на добавленную стоимость, штрафа по указанному налогу и отказа в зачете 30253000 рублей этого налога. Требование общества о признании недействительным решения налоговой инспекции в отношении пеней по налогу на добавленную стоимость оставлены без удовлетворения.
Постановлением суда апелляционной инстанции от 28.10.2003 решение оставлено без изменения.
Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановлением от 04.02.2004 решение суда первой и постановление суда апелляционной инстанций оставил без изменения.
В заявлении, поданном в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, о пересмотре упомянутых судебных актов в порядке надзора налоговая инспекция просит их отменить в части признания недействительным ее решения об отказе обществу в зачете 30253000 рублей налога на добавленную стоимость со ссылкой на неправильное применение судами норм материального права, нарушающее единообразие практики арбитражных судов.
Проверив обоснованность доводов, изложенных в заявлении и выступлениях присутствующих в заседании представителей участвующего в деле лица, Президиум считает, что указанные судебные акты в оспариваемой части подлежат отмене по следующим основаниям.
Согласно условиям внешнеэкономического контракта от 23.02.2000 N 172/S, заключенного между обществом и компанией "Crestlink Corporation LLC" (США), общество обязалось продать компании комплект технической документации, сброшюрованной в книги и (или) тома, с описанием программ и алгоритмов программ программного комплекса "LUND" для моделирования и анализа поведения микрочастиц в физических процессах (пункт 1.1 контракта и спецификация к нему).
Считая указанный внешнеэкономический контракт исполненным, общество на основании декларации по налогу на добавленную стоимость за март 2000 года заявило о зачете 30253000 рублей налога на добавленную стоимость, уплаченных за этот комплект документации своему поставщику - обществу с ограниченной ответственностью "Научный потенциал Сибири". Соответствующий зачет налоговой инспекцией был произведен.
Между тем в ходе выездной налоговой проверки за 2000 год деятельности общества, осуществлявшего в тот период производство и реализацию винно-водочных изделий, пива и безалкогольных напитков, налоговая инспекция признала предъявление обществом к зачету 30253000 рублей налога на добавленную стоимость необоснованным со ссылкой на непоступление выручки и представление противоречивых документов о факте вывоза предмета экспорта с территории Российской Федерации.
По результатам упомянутой проверки составлен акт от 30.09.2002 и принято решение от 29.01.2003 N ЛМ-12-6/128, которым обществу предложено в том числе уменьшить на 30253000 рублей предъявленный к зачету (возмещению) налог на добавленную стоимость, уплаченный поставщикам за товарно-материальные ценности (работы, услуги).
Удовлетворяя требование общества о признании решения налоговой инспекции недействительным в названной части, суд первой инстанции указал: внешнеэкономический контракт от 23.02.2000 N 172/S заключен и исполнен надлежащим образом, выручка получена, комплект документации с территории Российской Федерации вывезен, что подтверждено грузовой таможенной декларацией и международной авиационной грузовой накладной с необходимыми реквизитами и отметками, а перевод денежных средств между всеми участниками расчетных отношений в течение одного дня не свидетельствует о непоступлении выручки и недобросовестности общества-экспортера.
Суды апелляционной и кассационной инстанций с такими выводами согласились.
При этом все судебные инстанции, а также стороны по настоящему делу рассматривали предмет внешнеэкономического контракта от 23.02.2000 N 172/S в качестве товара, экспортированного за пределы Российской Федерации и освобождаемого от налога на добавленную стоимость на основании подпункта "а" пункта 1 статьи 5 Закона РСФСР от 06.12.1991 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" (далее - Закон N 1992-1), поскольку в пункте 1.1 контракта предмет обязательства был определен как комплект технической документации, названный сторонами товаром и имуществом, а на его вывоз оформлялась грузовая таможенная декларация.
Однако судами не было учтено следующее.
В период осуществления обществом экспортной операции, в отношении которой им заявлено о зачете налога на добавленную стоимость, правила обложения этим налогом были установлены Законом N 1992-1 и Инструкцией Государственной налоговой службы Российской Федерации от 11.10.1995 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" (далее - Инструкция N 39), которые подлежали применению с учетом положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).
Согласно пункту 1 статьи 3 Закона N 1992-1 объектами обложения налогом на добавленную стоимость являлись обороты по реализации на территории Российской Федерации товаров, выполненных работ, оказанных услуг.
На основании пункта 5 Инструкции N 39 в целях налогообложения товаром считались:
продукция (предмет, изделие), в том числе производственно-технического назначения; здания, сооружения и другие виды недвижимого имущества;
электро- и теплоэнергия, газ, вода.
В силу подпункта "г" пункта 5 статьи 4 Закона N 1992-1 передача патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав или иных аналогичных прав была отнесена к услугам, местом реализации которых для целей названного Закона признавалось место экономической деятельности покупателя услуг, если покупатель имеет место нахождения в одном государстве, а продавец - в другом.
Названные нормы не противоречили статье 38 части первой Кодекса, установившей, что каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый с учетом положений этой статьи и в соответствии с частью второй Кодекса, поскольку до введения в действие с 01.01.2001 главы 21 Кодекса к налогу на добавленную стоимость применялись положения Закона N 1992-1 и Инструкции N 39.
Суды первой и апелляционной инстанций сделали вывод о том, что по условиям внешнеэкономического контракта от 23.02.2000 N 172/S с передачей программ иностранному покупателю переданы соответствующие права на программы, и общество против такой оценки своих правоотношений с иностранным покупателем не возразило.
Данный вывод соответствует законодательству и отвечает содержанию контракта, предметом которого являлись программы и алгоритмы программ программного комплекса "LUND", а не их бумажный материальный носитель. Об этом же свидетельствует цена контракта в 152300000 рублей (само общество приобрело названный программный комплекс по договору от 23.02.2000 N 12 за 151265000 рублей без учета налога на добавленную стоимость, составившего 30253000 рублей).
Оформление грузовой таможенной декларации непосредственно на материальный носитель в виде 9 книг в 8 томах не дает оснований рассматривать его в качестве товара (предмета, изделия), признаваемого объектом обложения налогом на добавленную стоимость. При перемещении через таможенную границу Российской Федерации выраженных в материальной форме услуг, а также при передаче прав на результаты интеллектуальной деятельности таможенное оформление вывоза из Российской Федерации соответствующих материальных носителей предусматривалось актами в сфере валютного, внешнеторгового и таможенного регулирования (в частности, письмом Государственного таможенного комитета Российской Федерации от 18.04.1999 N 03-15/12632, Перечнем документов, подтверждающих выполнение работ, предоставление услуг и прав на результаты интеллектуальной деятельности при совершении внешнеторговых сделок, утвержденным Министерством внешнеэкономических связей и торговли Российской Федерации, Государственным таможенным комитетом Российской Федерации, Федеральной службой по валютному и экспортному контролю Российской Федерации, Центральным банком Российской Федерации). К налоговому законодательству названные акты не относились и вопросов налогообложения не затрагивали.
В силу подпункта "г" пункта 5 статьи 4 и подпункта "а" пункта 1 статьи 3 Закона N 1992-1 передача на программы прав, аналогичных авторским правам, была отнесена к категории услуг, а с учетом места нахождения покупателя услуги (США) таковая считалась реализованной за пределами Российской Федерации и объектом обложения налогом на добавленную стоимость не являлась.
Следовательно, реализация обществом иностранному покупателю по внешнеэкономическому контракту от 23.02.2000 N 172/S программ и алгоритмов программ программного комплекса "LUND" не могла рассматриваться в качестве операции по экспорту товара, освобожденного от налога на добавленную стоимость на основании подпункта "а" пункта 1 статьи 5 Закона N 1992-1.
Пункт 3 статьи 7 названного Закона предусматривал зачет или возмещение уплаченных поставщикам сумм налога в случае превышения суммы налога по товарно-материальным ценностям, стоимость которых фактически отнесена (списана) на издержки производства и обращения, а также по основным средствам и материальным активам, над суммами налога, исчисленными по реализации товаров (работ, услуг).
Аналогичный порядок зачета или возмещения уплаченных поставщикам сумм налога применялся при реализации товаров (работ, услуг), освобожденных от налога в соответствии с подпунктами "а", "б" и "я.4" пункта 1 статьи 5 Закона N 1992-1, а также при реализации драгоценных металлов добывающими их предприятиями, освобожденными от налога в соответствии с подпунктом "с" пункта 1 статьи 5 Закона N 1992-1.
Поскольку экспортная операция, осуществленная обществом по внешнеэкономическому контракту от 23.02.2000 N 172/S, объектом обложения налогом на добавленную стоимость не являлась и специальные правила о возмещении этого налога на нее не распространялись, то по данной операции не должна была исчисляться сумма налога и не могла возникнуть разница, подлежащая зачету или возмещению из бюджета.
Таким образом, решение налоговой инспекции об отказе обществу в зачете 30253000 рублей налога на добавленную стоимость по экспортной операции, хотя и по иным мотивам, является правильным.
При указанных обстоятельствах в соответствии с пунктом 1 статьи 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации названные судебные акты в оспариваемой части подлежат отмене как противоречащие законодательству и нарушающие единообразие в толковании и применении арбитражными судами норм права.
Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 303, пунктом 3 части 1 статьи 305, статьей 306 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации
постановил:
решение суда первой инстанции от 24.05.2003, постановление суда апелляционной инстанции от 28.10.2003 Арбитражного суда Новосибирской области по делу N А45-3501/2003-СА23/130 и постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 04.02.2004 по тому же делу в части признания недействительным решения Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Кировскому району города Новосибирска от 29.01.2003 N ЛМ-12-6/128 об отказе открытому акционерному обществу "ВИНАП" в зачете 30253000 рублей налога на добавленную стоимость, заявленных к возмещению по декларации за март 2000 года, отменить.
Открытому акционерному обществу "ВИНАП" в удовлетворении названного требования отказать.
В остальной части указанные судебные акты оставить без изменения.