Письмо ФНС РФ от 25.03.2009 N ШС-22-3/221@

"О применении льгот по ЕСН общественными организациями инвалидов"
Редакция от 25.03.2009 — Действует

ФЕДЕРАЛЬНАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА

ПИСЬМО
от 25 марта 2009 г. N ШС-22-3/221@

О ПРИМЕНЕНИИ ЛЬГОТ ПО ЕСН ОБЩЕСТВЕННЫМИ ОРГАНИЗАЦИЯМИ ИНВАЛИДОВ

В связи с установлением фактов неправильного применения отдельными налоговыми органами норм статьи 239 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) ФНС России сообщает следующее.

Если в течение налогового периода организация, применяющая налоговую льготу по единому социальному налогу (далее - ЕСН), установленную подпунктом 2 пункта 1 статьи 239 Кодекса, лишилась права на ее применение (например, в апреле численность инвалидов и их законных представителей составила менее 80% от числа членов общественной организации инвалидов), то начиная с месяца (апреля в данном случае), когда это право было утрачено, организация с выплат и иных вознаграждений, начисленных в пользу физических лиц по трудовым, гражданско-правовым и авторским договорам, уплачивает ЕСН в общеустановленном порядке.

При этом необходимо иметь в виду, что организация, утратив возможность на применение льготы по подпункту 2 пункта 1 статьи 239 Кодекса, вправе использовать норму подпункта 1 пункта 1 этой же статьи Кодекса и не облагать ЕСН суммы выплат и иных вознаграждений, начисленных в пользу каждого инвалида I, II или III группы, не превышающих в течение налогового периода 100000 рублей.

Если в текущем налоговом периоде (например, в июле) организация вновь начинает соответствовать условиям, установленным подпунктом 2 пункта 1 статьи 239 Кодекса, льгота к выплатам, начисленным в пользу каждого физического лица, не являющегося инвалидом I, II или III группы, начинает применяться с того месяца налогового периода (в данном случае с июля), когда условия для применения льготы были восстановлены.

Рассмотрим это на условном примере заполнения расчетов авансовых платежей по ЕСН в части, подлежащей уплате в федеральный бюджет, за I квартал, полугодие и 9 месяцев года.

Пример.

В течение I квартала общественная организация инвалидов имела право на применение льготы по подпункту 2 пункта 1 статьи 239 Кодекса.

В апреле месяце она его утратила, а с июля вновь восстановила.

Предположим, что в течение года в данной организации по трудовым договорам работают 10 человек, из них 6 - являются инвалидами III группы. Зарплата каждого физического лица - 20000 руб. ежемесячно.

При таких условиях организация расчет ЕСН в федеральный бюджет и заполнение расчетов авансовых платежей производит в следующем порядке.

Таблица N 1

руб.

Коды строк ЕСН в ФБ
I квартал полугодие 9 месяцев
Налоговая база за отчетный период 0100 600 000 1 200 000 1 800 000
в том числе: за последние 3 месяца отчетного периода 0110 600 000 600 000 600 000
из них:     
1 месяц 0120 200 000 200 000 200 000
2 месяц 0130 200 000 200 000 200 000
3 месяц 0140 200 000 200 000 200 000
Сумма исчисленного налога за отчетный период 0200 120 000 240 000 360 000
в том числе: за последние 3 месяца отчетного периода 0210 120 000 120 000 120 000
из них:     
1 месяц 0220 40 000 40 000 40 000
2 месяц 0230 40 000 40 000 40 000
3 месяц 0240 40 000 40 000 40 000
Налоговый вычет за отчетный период 0300 84 000 168 000 252 000
в том числе: за последние 3 месяца отчетного периода 0310 84 000 84 000 84 000
из них:     
1 месяц 0320 28 000 28 000 28 000
2 месяц 0330 28 000 28 000 28 000
3 месяц 0340 28 000 28 000 28 000
Сумма налоговых льгот за отчетный период 0400 600 000 840 000 1 000 000
в том числе: за последние 3 месяца отчетного периода 0410 600 000 240 000 160 000
из них:     
1 месяц 0420 200 000 120 000 80 000
2 месяц 0430 200 000 120 000 80 000
3 месяц 0440 200 000 --
Сумма налога, не подлежащая уплате в связи с применением налоговых льгот за отчетный период 0500 36 000 50 400 60 000
в том числе: за последние 3 месяца отчетного периода 0510 36 000 14 400 9 600
из них:     
1 месяц 0520 12 000 7 200 4 800
2 месяц 0530 12 000 7 200 4 800
3 месяц 0540 12 000   
Начислено налога за отчетный период (стр. 0200 - стр. 0300 - стр. 0500) 0600 0 21 600 48 000
в том числе: за последние 3 месяца отчетного периода 0610 0 21 600 26 400
из них:     
1 месяц 0620 0 4 800 7 200
2 месяц 0630 0 4 800 7 200
3 месяц 0640 0 12 000 12 000

Таким образом, в связи с утратой в апреле права на применение льготы по подпункту 2 пункта 1 статьи 239 Кодекса, но, используя с этого же месяца в отношении выплат в пользу инвалидов III группы льготу, установленную подпунктом 1 пункта 1 статьи 239 Кодекса, организация в строке 0400 расчета авансовых платежей по ЕСН за полугодие должна учесть следующие суммы:

- выплаты в пользу 6-и инвалидов III группы за период январь - май в общей сумме 600 000 рублей (20 000 x 5 мес. x 6 чел.), в том числе за январь - март в общей сумме 360 000 рублей (20 000 x 3 мес. x 6 чел.);

- выплаты в пользу 4-х физических лиц, не являющихся инвалидами I, II или III группы, произведенные в I квартале в общей сумме 240 000 рублей (20 000 x 3 мес. x 4 чел.), т.е. до потери права на льготу.

Обращаем внимание, что льгота по 6-ти работникам - инвалидам III группы, установленная статьей 239 Кодекса в отношении выплат в их пользу в сумме 100 000 рублей нарастающим итогом с начала года, использована организацией в полной сумме за период с января по май месяц. Начиная с июня месяца, суммы выплат, превышающие нарастающим итогом с начала года 100 000 рублей по каждому работнику-инвалиду, подлежат налогообложению ЕСН в общеустановленном порядке.

В отношении физических лиц, не являющихся инвалидами I, II или III группы, право на льготу у организации вновь возникло в июле месяце применительно к выплатам в их пользу в размере, не превышающем 100 000 рублей на каждое физическое лицо за период с начала года.

Предельный размер льготируемой суммы выплат у каждого из указанных 4-х физических лиц достиг размера 100 000 руб. нарастающим итогом с начала года в августе месяце. При этом не учтены выплаты за период с апреля по июнь, когда право на применение льготы организацией было утрачено [(20 000 x 8 мес.) - (20 000 x 3 мес.) = 100 000 руб.].

В строке 0410 "Сумма налоговых льгот за последние 3 месяца отчетного периода" расчета авансовых платежей по ЕСН за 9 месяцев подлежит отражению сумма 160 000 рублей по 4-м физическим лицам за июль и август месяцы. При этом в строках 0420 и 0430 за июль и август соответственно значения налоговых льгот отражаются в равных суммах - по 80 000 рублей.

Таблица N 1 является сводом показателей из индивидуальных форм учета, в которых организацией отражаются начисленные выплаты, суммы ЕСН и страховых взносов по каждому физическому лицу.

Применительно к приведенному условному примеру отражение показателей в формах индивидуального учета, которые будут вестись организацией по инвалидам, отличается от такого же учета по физическим лицам, не являющимся инвалидами.

В части отдельных показателей это иллюстрируется нижеследующими таблицами.

По каждому из 6-ти инвалидов:

Таблица N 2

руб.

Месяц, период Начислено выплат и иных вознаграждений по трудовым, гражданск.правов., авторским договорам - ВСЕГО (стр. 0100 - 0140 рЕСН) Сумма налоговых льгот по ЕСН (стр. 0400 - 0440 рЕСН) Сумма авансовых платежей, не подлежащая уплате в связи с применением налоговых льгот (стр. 0500 - 0540 рЕСН) Начислено авансовых платежей по ЕСН (стр. 0600 - 0640 рЕСН)
1 2 3 4 5
январь за месяц 20 000 20 000 1 200 0
 с начала года 20 000 20 000 1 200 0
февраль за месяц 20 000 20 000 1 200 0
 с начала года 40 000 40 000 2 400 0
март за месяц 20 000 20 000 1 200 0
 с начала года 60 000 60 000 3 600 0
апрель за месяц 20 000 20 000 1 200 0
 с начала года 80 000 80 000 4 800 0
май за месяц 20 000 20 000 1 200 0
 с начала года 100 000 100 000 6 000 0
июнь за месяц 20 000 0 0 1 200
 с начала года 120 000 100 000 6 000 1 200
июль за месяц 20 000 0 0 1 200
 с начала года 140 000 100 000 6 000 2 400
август за месяц 20 000 0 0 1 200
 с начала года 160 000 100 000 6 000 3 600
сентябрь за месяц 20 000 0 0 1 200
 с начала года 180 000 100 000 6 000 4 800

По каждому из 4-х физических лиц, не являющихся инвалидами:

Таблица N 3

руб.

Месяц, период Начислено выплат и иных вознаграждений по трудовым, гражданск.правов., авторским договорам - ВСЕГО (стр. 0100 - 0140 рЕСН) Сумма налоговых льгот по ЕСН (стр. 0400 - 0440 рЕСН) Сумма авансовых платежей, не подлежащая уплате в связи с применением налоговых льгот (стр. 0500 - 0540 рЕСН) Начислено авансовых платежей по ЕСН (стр. 0600 - 0640 рЕСН)
1 2 3 4 5
январь за месяц 20 000 20 000 1 200 0
 с начала года 20 000 20 000 1 200 0
февраль за месяц 20 000 20 000 1 200 0
 с начала года 40 000 40 000 2 400 0
март за месяц 20 000 20 000 1 200 0
 с начала года 60 000 60 000 3 600 0
апрель за месяц 20 000 0 0 1 200
 с начала года 80 000 60 000 3 600 1 200
май за месяц 20 000 0 0 1 200
 с начала года 100 000 60 000 3 600 2 400
июнь за месяц 20 000 0 0 1 200
 с начала года 120 000 60 000 3 600 3 600
июль за месяц 20 000 20 000 1 200 0
 с начала года 140 000 80 000 4 800 3 600
август за месяц 20 000 20 000 1 200 0
 с начала года 160 000 100 000 6 000 3 600
сентябрь за месяц 20 000 0 0 1 200
 с начала года 180 000 100 000 6 000 4 800

Управлениям ФНС России по субъектам Российской Федерации довести данное письмо до нижестоящих налоговых органов для применения в работе.

Действительный
государственный советник
Российской Федерации
2 класса
С.Н.ШУЛЬГИН