Постановление арбитражного суда апелляционной инстанции Удмуртской Республики от 01.06.2005 N А71-609/2004-А19

"Об изменении решения: признав незаконным решение налогового органа в части привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122, ст. 123 и ст. 126 НК РФ, суд исходил из того, что поскольку размер штрафа по ст. 122 и 123 НК РФ определяется исходя из доначисленной суммы, определенной расчетным путем, апелляционная инстанция полагает невозможным применение к налогоплательщику налоговой ответственности"
Редакция от 01.06.2005 — Действует

АРБИТРАЖНЫЙ СУД УДМУРТСКОЙ РЕСПУБЛИКИ

АПЕЛЛЯЦИОННАЯ ИНСТАНЦИЯ

ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 1 июня 2005 г. N А71-609/2004-А19

Дата рассмотрения 24 мая 2005 г.

Дата изготовления 10 июня 2005 г.

Арбитражный суд апелляционной инстанции под председательством судьи Дегтеревой Г.В., в составе судей Ломаевой Е.И., Шаровой Л.П. при ведении протокола судебного заседания Дегтеревой Г.В. рассмотрел апелляционную жалобу ООО "Редуктор-Энерго", г. Ижевск, на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 11.03.2005, принятое судьей Зориной Н.Г. по заявлению ООО "Редуктор-Энерго", г. Ижевск, к МРИ ФНС России N 8 по Удмуртской республике, г. Ижевск, о признании незаконным решения налогового органа.

В присутствии представителей:

от заявителя: Татаренков С.А. дов. адв. ордер;

от ответчика: Костромина И.В. ст. налогинсп. дов., Краснова О.А. гл. госналогинсп., дов.

Заявитель обратился с требованием о признании незаконным решения ИФНС России N 8 по Удмуртской Республике от 11 ноября 2004 г. N 03-43/123/36003 в части п. 1.1 в сумме 469013,13 руб., п. 1.2 в сумме 116158,60 руб., п. 1.3 в сумме 100 руб., п. 2.2 в сумме 2345034,85 руб., п. 2.4 в сумме 576165 руб., п. 2.5 в сумме 205127,21 руб.

Решением Арбитражного суда заявление удовлетворено в части признании незаконным решения по п. 1.3, в остальной части заявления отказано.

Заявитель обжаловал решение, указав в жалобе, что оснований для начисления штрафа по п. 1 ст. 122 и ст. 123 Налогового кодекса за неуплату ЕСН и НДФЛ не имелось, поскольку налоговая база доначислена расчетным путем. Доначисление ЕСН и НДФЛ расчетным путем не основано на нормах права и представленных в суд доказательствах. Налогоплательщиком представлены документы, подтверждающие обоснованность исчисления ЕСН и НДФЛ в отраженных налогоплательщиком в декларациях и расчетах суммах, поэтому доначисление налога со ссылкой на показания 6 работников из 100 о несоответствии полученной и фактически выплаченной заработной платы необоснованно. Суд не вправе был ссылаться в решении на показания свидетелей, которые не были допрошены в судебном заседании, а также на ведомости о выплате заработной платы, легитимность получения которых не доказана. В решении суда не дана оценка доводам налогоплательщика и отсутствуют ссылки на нормативные акты. Суд сослался в решении на требование налогового органа, которое в материалах дела отсутствует. Решение суда повторяет доводы ответчика без их правового обоснования.

В связи с жалобой (ст. 257 АПК РФ) законность и обоснованность принятого решения проверены в апелляционном порядке.

В заседании заявитель поддержал доводы апелляционной жалобы, дополнительно указав, что полученной налогоплательщиком прибыли было бы недостаточно для выплаты той заработной платы, исходя из которой доначисляется НДФЛ и ЕСН.

Ответчик считает решение суда законным по основаниям отзыва на апелляционную жалобу.

Заслушав стороны, изучив материалы дела, апелляционная инстанция считает, что апелляционная жалоба подлежит удовлетворению только в части штрафных санкций, в остальной части является необоснованной.

Из материалов дела следует, что по результатам выездной налоговой проверки оспариваемым решением налоговым органом доначислен налог на доходы с физических лиц, единый социальный налог, пени с данных сумм, а также налогоплательщик привлечен к ответственности по части 1 статьи 122 Налогового кодекса за неуплату единого социального налога, по статье 123 Налогового кодекса РФ за несвоевременное перечисление удержанного налога на доходы физических лиц и по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса РФ за непредставление налоговому органу сведений, предусмотренных Налоговым кодексом РФ.

Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики решение налогового органа признано законным, за исключением привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса РФ.

Доначисление налога на доходы с физических лиц по п. 2.1 решения в сумме 4628 руб. произведено в связи с предоставлением заявителем налоговых льгот при отсутствии надлежащих документов. Материалами дела доказано, что заявитель предоставлял стандартные вычеты, предусмотренные подпунктами 3 и 4 п. 1 статьи 218 Налогового кодекса РФ, своим работникам без предоставления справок с последнего места работы. Вместе с тем согласно пункту 3 статьи 218 Налогового кодекса РФ, в случае начала работы налогоплательщика не с первого месяца налогового периода, налоговые вычеты, предусмотренные данными пунктами, предоставляются с учетом дохода, полученного с начала налогового периода по другому месту работы, в котором налогоплательщику предоставлялись налоговые вычеты. При этом сумма полученного дохода должна подтверждаться справкой о полученных налогоплательщиком доходах. Данные справки налогоплательщиками заявителю (налоговому агенту) не предоставлялись, из чего сделан обоснованный вывод о неправомерности действий заявителя по предоставлению своим работникам стандартных вычетов. Ссылка заявителя на презумпцию добросовестности налогоплательщика и вину в непредставлении справок налогоплательщиков судом не принимается, поскольку данная презумпция не опровергает необходимость доказывания налоговым агентом правомерности предоставляемых льгот. Именно заявитель, предоставляя льготы в отсутствии предусмотренных налоговым законодательством справок о доходах, обязан доказать, что в результате допущенного им нарушения неуплаты налога в бюджет не допущено. Доводы налогоплательщика основаны на неправильном толковании презумпции добросовестности, которая может быть применена только к ситуации, когда налоговый агент действовал в полном соответствии с налоговым законодательством, а налогоплательщик предоставил ему недостоверные справки. В рассматриваемой же ситуации заявитель нарушил нормы налогового законодательства, что ведет к переходу бремени доказывания отсутствия факта неправомерного неудержания и неуплаты НДФЛ на него.

С учетом требований налогового законодательства налоговым органом произведено и доначисление ЕСН в сумме 33,78 руб. по компенсации за неиспользованный отпуск, выплаченной Арасланову Н.Х. Согласно пп. 2 п. 1 ст. 238 Налогового кодекса РФ не подлежат налогообложению все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с увольнением работников, включая компенсации за неиспользованный отпуск. Из чего следует, что законодатель предоставляет данную льготу только на сумму компенсации, исчисленную по правилам Трудового кодекса РФ, и не более. Согласно ст. 127 Трудового кодекса РФ при увольнении работника ему выплачивается денежная компенсация за все неиспользуемое время отпуска по правилам ст. 139 Трудового кодекса РФ. При этом особенности порядка исчисления средней заработной платы могут быть установлены Правительством РФ. По вопросу исчисления средней заработной платы при уходе в очередной оплачиваемый отпуск принято Постановление Правительства РФ от 11.04.2003 N 213. Заявитель нормы данного Постановления Правительства РФ при исчислении компенсации нарушил, завысив компенсационные выплаты на 94,9 руб., в результате чего с данной суммы не уплатил в бюджет единый социальный налог в сумме 33,78 руб. Ссылка заявителя на то, что ст. 139 Трудового кодекса РФ не отождествляет компенсацию за неиспользованный отпуск со средним заработком и не определяет, что данная компенсация должна соответствовать среднемесячному заработку, основана на неверном толковании нормы права, противоречит абз. 7 ст. 139 Трудового кодекса и Постановлению Правительства РФ от 11.04.2003 N 213, которым утверждено Положение об особенностях порядка исчисления средней заработной платы.

По факту доначисления ЕСН в сумме 10426,35 руб. по авансовым платежам за январь, февраль 2003 г. налогоплательщик указывает лишь на нарушение п. 2 ст. 100 Налогового кодекса РФ, полагая, что налоговый орган не исследовал вопрос обоснованности доначисления исходя из данных по I кварталу 2003 г. Вместе с тем налогоплательщиком не оспаривается, что в расчете авансовых платежей неверно отражена сумма в разделе "Расходы по ФСС", что и привело к доначислению ЕСН. Каких-либо данных о необоснованности доначисления данной суммы, исходя из результатов отчетного периода, ни в исковом заявлении, ни в жалобе не приведено. При таких обстоятельствах ссылка заявителя на нарушение норм о проведении проверок является формальной и не опровергает обоснованность доначисления налога.

Доначисление единого социального налога в сумме 2345034,85 руб. произведено расчетным путем, что не противоречит подпункту 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ. Одним из оснований для определения налога данным методом является отсутствие достоверного учета, приведшего к невозможности принять исчисленный налогоплательщиком налог. Возражения заявителя сводятся к невозможности распространения данной нормы на налогового агента. Вместе с тем по отношению к единому социальному налогу заявитель является не налоговым агентом, а налогоплательщиком применительно к статье 235 Налогового кодекса РФ. При этом собранные по делу доказательства позволяли сделать вывод о недобросовестности налогоплательщика по формированию налоговой базы, а следовательно, и об отсутствии достоверного учета объектов налогообложения, что допускает применение расчетного метода.

Как в возражениях на акт налогового органа, так и в апелляционной жалобе заявитель ссылается на нелегитимность полученных налоговым органом доказательств, на основании которых сделан вывод о недобросовестности налогоплательщика. Вместе с тем данные возражения не могут быть приняты во внимание. Налоговый орган вправе использовать доказательства, полученные в любой из форм налогового контроля, которые определены в пункте 1 статьи 82 Налогового кодекса. К таким формам контроля налоговое законодательство относит: налоговые проверки, получение объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов, плательщиков сборов, проверку данных учета и отчетности, осмотр помещений и территорий, используемых для извлечения дохода, а также в других формах, предусмотренных Налоговым кодексом. В качестве недобросовестности заявителя налоговым органом представлены объяснения ряда работников заявителя, являющихся налогоплательщиками НДФЛ (т. 1 л.д. 83 - 90). В силу пункта 1 статьи 82 Налогового кодекса данные объяснения относятся к письменным доказательствам и на основании части 2 статьи 64 Арбитражного процессуального кодекса РФ обоснованно использованы судом при мотивировке. Каталов А.Е., Верещагина В.В., Ефремов А.Н., Вахрушева Г.Г., Ашихмин В.В., Кривоногов Б.И., Бочкарев А.М., Русских Л.В., являясь фактическими плательщиками НДФЛ (налогоплательщиками), в своих объяснениях показали, что получали заработную плату по двум ведомостям, в одной из которых отражалась реально выданная сумма, в другой - сумма в меньшем размере. Такие же показания зафиксированы в протоколах допроса свидетелей Мухиной Ю.В., Берестова Ф.Г., Остапенко Ю.Р. Григорьева В.Ф., Духовая Н.П., Мунасяпова С.В., Вахрамеевой А.В., Возмищева А.А., Чиркова Л.Н., Чернятьева А.А., Фадеева Н.И. (т. 1 л.д. 70 - 82), содержание которых подробно описано в решении суда первой инстанции. Доводы жалобы о невозможности принятия в качестве доказательств протоколов допроса свидетелей без их вызова в судебное заседание противоречат части 3 статьи 64 Арбитражного процессуального кодекса РФ. При рассмотрении заявления о признании недействительным решения налогового органа о привлечении к налоговой ответственности предметом доказывания является соблюдение налоговым органом норм материального и процессуального права, предусмотренных не Арбитражным процессуальным кодексом, а налоговым законодательством. Согласно же ст. 90 Налогового кодекса РФ в качестве свидетеля для дачи показаний налоговый орган на стадии контроля вправе вызвать любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля. Показания свидетеля оформляются протоколом, который является доказательством при вынесении налоговым органом решения по результатам налоговой проверки. Необходимости закрепления их в качестве доказательств в судебном заседании в порядке ст. 88 Арбитражного процессуального кодекса РФ не имеется. При несогласии с имеющимися в деле показаниями заявитель мог заявить ходатайство о вызове их в суд, от чего уклонился. О фиктивности показаний в суде первой инстанции не заявлял. Допрос свидетелей производило лицо, включенное в состав проверяющих решением руководителя налогового органа. Таким образом, как объяснения, так и протоколы допроса свидетелей являются допустимыми доказательствами по налоговому спору и получены в полном соответствии с нормами Налогового кодекса РФ.

Из акта выездной налоговой проверки следует, что проверка проводилась с 25.05.2004 по 23.09.2004 с участием оперуполномоченного отдела ОРЧ по налоговым преступлениям МВД УР Тумалиевым И.Е. (решение N 225 от 24.05.2004 (т. 1 л.д. 52)). В соответствии со статьями 89, 92, 94 Налогового кодекса РФ должностное лицо, производящее налоговую проверку, вправе в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для дела, производить осмотр помещений налогоплательщика, а при необходимости и выемку доказательств. С учетом этих норм и на основании Постановления о проведении обследования помещения от 7 июля 2004 г. (т. 1 л.д. 32) в ходе выездной налоговой проверки проведено обследование помещения, результаты которого оформлены протоколом от 8 июля 2004 г. (т. 1 л.д. 105). Основанием обследования являлось изыскание документов и предметов, относящихся к ведению "двойной бухгалтерии". К этому времени у проверяющих уже имелись свидетельские показания о ведении заявителем двойной бухгалтерии. В ходе обследования присутствовал помощник генерального директора ОАОР "Редуктор" Зорин С.А. и понятые. Было осмотрено помещение ОАО "Редуктор", которое без договора аренды занимало ООО "Редуктор-Энерго". В Постановлении о проведении обследования помещения от 7 июля 2004 г. (т. 1 л.д. 32) было предписано произвести обследование с изъятием бухгалтерской документации и других предметов, имеющих отношение к ведению двойного учета по заработной плате. В ходе обследования изъято 2 системных блока, находящихся в данном помещении, а 09.07.2004 произведено их техническое исследование с участием понятых, что оформлено заключением (т. 1 л.д. 30 - 32). Согласно техническому обследованию системного блока N 1 было установлено, что 8 июля 2004 г. с него были удалены файлы объемом 71.4 Мб. Удаленные файлы восстановлены и размещены на компакт-диске Verbatim N M3242T7N7431 в папку "Системный блок N 1". С данного компакт-диска произведена распечатка, в результате чего обнаружены ведомости начисления заработной платы (т. 1 л.д. 110 - 133), которые не соответствуют ведомостям, представленным самим налогоплательщиком. Ссылки заявителя на невозможность принятия данных документов в качестве доказательств судом не принимаются. Данные документы именуются как приложения N 24 к акту проверки N 13-12/255 (т. 1 л.д. 133). При этом в п. 2.9.7 акта проверки указано, что с восстановленных удаленных файлов сделаны распечатки расчетных ведомостей по заработной плате за ноябрь, декабрь 2002 г., январь - май 2003 г., которые оформлены в виде приложения 24 к акту. Копия компакт-диска Verbatim с восстановленными файлами была направлена в адрес ответчика МВД УР 28.07.2004 с письмом 37/1898 (т. 5 л.д. 19). Все распечатки ведомостей заверены налоговым органом. Таким образом, в акте определен как источник информации, так и содержание восстановленной записи в письменном виде, что дает в силу пункта 2 статьи 100 Налогового кодекса принять данные приложения в качестве доказательств. Сверка данных, содержащихся в восстановленных ведомостях и ведомостях, представленных заявителем, подтверждает факт ведения двойной бухгалтерии по вопросу выдачи заработной платы. Так, в восстановленной ведомости за февраль 2003 г. (т. 1 л.д. 123) Берестову Ф.Г. к выдаче за минусом подоходного налога начислено 2559 руб., по ведомости заявителя (т. 2 л.д. 147) 1373,54 руб., по Орлову А.А. соответственно 4604 руб. и 938 руб. По остальным отраженным в данной ведомости лицам в ведомостях заявителя доход уменьшен в два раза. По ведомости, восстановленной в системном блоке за февраль 2003 г., подоходный налог был удержан в сумме 9739,99, а по ведомости заявителя - 1334 руб. Такие же расхождения установлены по другим ведомостям, представленным ООО "Редуктор-энерго" на проверку налоговому органу (т. 1 л.д. 110 - 133, т. 2 л.д. 147 - 150, т. 3 л.д. 1 - 135).

О ведении двойного учета свидетельствуют и данные о вакансиях, которые были обнаружены при осмотре помещения отдела кадров 18.06.2004, где в объявлении о вакансиях указаны суммы заработной платы выше, чем в представленных в налоговый орган ведомостях. Кроме того, Ижевским Центром занятости населения представлены документы на бывшего работника заявителя Фадеева Н.И., из которых следует, что его месячная заработная плата в 2003 г. составляла 6500 руб., которую он и получал, что подтвердил в ходе допроса. Однако по расчетным ведомостям заявителя в марте, апреле, мае его заработная плата составляла 3450 руб. Этому же работнику для Пенсионного фонда сумма заработной платы за год показана в размере 40250 руб. вместо 82248 руб. Кроме того, в ходе проверки установлено резкое несоответствие сумм заработной платы, получаемой работниками одной специальности и разряда. Так, аппаратчица ХВО Вахрамеева А.В. в 2003 г. получила 55751 руб. 48 коп. при окладе 4645 руб., а аппаратчица Блинова С.В. 776 руб., Чаузова Н.С. - 762 руб. Оклады руководителей общества ниже, чем ряда работников предпенсионного возраста по рабочим специальностям, что также косвенно подтверждает несоответствие данных учета фактически получаемым суммам заработной платы, поскольку для расчета пенсии необходимо поддерживать определенный уровень заработной платы. Так, оклад директора Чиркова В.Г. - 2669 руб., а кладовщицы Глуховой Н. - 3486 руб., электромонтера Григорьева В.Ф. - 3412 руб., аппаратчицы Вахрамеевой А.В. - 4000 руб.

Вышеназванные доказательства с очевидностью свидетельствуют о недостоверности учета объектов налогообложения по ЕСН, предусмотренных в статье 236 Налогового кодекса Российской Федерации, что и служит основанием для определения данного налога расчетным путем. В силу пункта 7 статьи 31 Налогового кодекса РФ расчет проводится на основании имеющейся информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках. Исходя из данной нормы налоговый орган произвел расчет ЕСН по информации Комитета государственной статистике УР об уровне заработной платы в 2001 - 2003 гг. в организациях с видом деятельности заявителя (ОКОНХ 11180 "Тепловые сети" и ОКВЭД 40.30.2 "Передача пара и горячей воды"), а также иных аналогичных налогоплательщиках, что отражено в справках (т. 2 л.д. 60 - 69). Налогоплательщик каких-либо замечаний к расчету не представил, опровергая лишь возможность доначисления ЕСН расчетным путем.

Поскольку объекты налогообложения ЕСН и НДФЛ идентичны, налоговым органом определена расчетным путем и сумма НДФЛ. Суммы за ноябрь 2002 г., январь, февраль, апрель, май 2003 г. доначислены по реальным ведомостям, полученным в ходе налоговой проверки. Иным путем определить данные показатели не представляется возможным ввиду недостоверности представленных для расчетов данных налогов заявителем документов.

При таких обстоятельствах решение налогового органа о доначислении ЕСН и НДФЛ и пени является верным.

Вместе с тем, поскольку размер штрафа по ст. 122 и 123 Налогового кодекса РФ определяется исходя из доначисленной суммы, определенной расчетным путем, апелляционная инстанция полагает невозможным применение к налогоплательщику налоговой ответственности.

С учетом изложенного решение суда в части применения штрафной ответственности подлежит изменению. С учетом принятого Постановления госпошлина подлежит распределению между сторонами в равных долях.

Руководствуясь ст. ст. 266, 268, 269, 270, 272 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

постановил:

1. Решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 11.03.2005 по делу N А71-609/04-А19 изменить, изложив резолютивную часть в следующей редакции:

"п. 1. Признать незаконным решение Межрайонной инспекции МНС России N 8 по УР г. Ижевск N 03-43/123/36003 от 11.11.2004, вынесенное в отношении ООО "Редуктор-Энерго" г. Ижевск в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122, статьи 123 и статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации.".

2. В остальной части решение оставить без изменения.

3. Возвратить ООО "Редуктор-Энерго" г. Ижевск из бюджета РФ государственную пошлину в сумме 500 руб., уплаченную по апелляционной жалобе по чеку-ордеру 57123 от 29.03.2005.

4. Постановление может быть обжаловано в течение двух месяцев в Федеральный арбитражный суд Уральского округа г. Екатеринбург путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Удмуртской Республики.

Председательствующий судья
Г.В.ДЕГТЕРЕВА

Судьи:
Е.И.ЛОМАЕВА
Л.П.ШАРОВА