МИНИСТЕРСТВО РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ПО НАЛОГАМ И СБОРАМ
ПРИКАЗ
от 5 июля 2002 г. N БГ-3-05/344
ОБ УТВЕРЖДЕНИИ МЕТОДИЧЕСКИХ РЕКОМЕНДАЦИЙ ПО ПОРЯДКУ ИСЧИСЛЕНИЯ И УПЛАТЫ ЕДИНОГО СОЦИАЛЬНОГО НАЛОГА
(в ред. Приказов МНС РФ от 25.04.2003 N БГ-3-05/214, от 26.05.2003 N БГ-3-05/271)
В связи с изменениями и дополнениями, внесенными в главу 24 Налогового кодекса Российской Федерации Федеральным законом от 29.12.2000 N 166-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации" (Собрание законодательства Российской Федерации, 2001, N 1 (часть II), ст. 18), Федеральным законом от 31.12.2001 N 198-ФЗ "О внесении дополнений и изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации и в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" и Федеральным законом от 29.05.2002 N 57-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации", а также принятием Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" приказываю:
1. Утвердить Методические рекомендации по порядку исчисления и уплаты единого социального налога.
2. Признать утратившими силу с 01.01.2002:
Приказ МНС России от 29.12.2000 N БГ-3-07/465 "Об утверждении Методических рекомендаций по порядку исчисления и уплаты единого социального налога (взноса)";
Приказ МНС России от 28.04.2001 N БГ-3-07/138 "О внесении изменений и дополнений в Методические рекомендации по порядку исчисления и уплаты единого социального налога (взноса)";
Приказ МНС России от 13.11.2001 N БГ-3-05/502 "О внесении изменений и дополнений в Методические рекомендации по порядку исчисления и уплаты единого социального налога (взноса)".
3. Руководителям управлений Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по субъектам Российской Федерации довести данный Приказ до нижестоящих налоговых органов.
Министр
Российской Федерации
по налогам и сборам
Г.И.БУКАЕВ
УТВЕРЖДЕНЫ
Приказом МНС России
от 5 июля 2002 г. N БГ-3-05/344
МЕТОДИЧЕСКИЕ РЕКОМЕНДАЦИИ
ПО ПОРЯДКУ ИСЧИСЛЕНИЯ И УПЛАТЫ ЕДИНОГО СОЦИАЛЬНОГО НАЛОГА
(в ред. Приказов МНС РФ от 25.04.2003 N БГ-3-05/214, от 26.05.2003 N БГ-3-05/271)
Настоящие Методические рекомендации разработаны в соответствии с главой 24 "Единый социальный налог" Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федеральных законов от 29.12.2000 N 166-ФЗ, от 31.12.2001 N 198-ФЗ, от 29.05.2002 N 57-ФЗ о внесении дополнений и изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации) и разъясняют порядок исчисления и уплаты единого социального налога (далее - налог).
Общие положения
Методические рекомендации изданы в целях обеспечения единообразного применения положений главы 24 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и осуществления контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации о налогах и сборах.
В настоящих методических рекомендациях используются следующие сокращения:
НК РФ - Налоговый кодекс Российской Федерации (части первая и вторая);
ГК РФ - Гражданский кодекс Российской Федерации;
ТК РФ - Трудовой кодекс Российской Федерации.
1. При применении статьи 235 НК РФ следует учитывать, что налогоплательщиками признаются:
а) организации.
В соответствии с пунктом 2 статьи 11 НК РФ к организациям относятся юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории Российской Федерации;
б) организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, на основании абзаца второго пункта 2 статьи 1 Федерального закона от 29.12.1995 N 222-ФЗ "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства" (далее - Федеральный закон от 29.12.1995 N 222-ФЗ);
в) организации, переведенные на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности на основании статьи 1 Федерального закона от 31.07.1998 N 148-ФЗ "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности" (далее - Федеральный закон от 31.07.1998 N 148-ФЗ);
г) индивидуальные предприниматели, к которым согласно пункту 2 статьи 11 НК РФ относятся физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, а также частные нотариусы, частные охранники, частные детективы, включая индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, или переведенных на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности.
В соответствии с Федеральным законом от 07.08.2001 N 119-ФЗ "Об аудиторской деятельности" оказывать сопутствующие аудиту услуги могут, в том числе, индивидуальные предприниматели, осуществляющие свою деятельность без образования юридического лица (индивидуальные аудиторы).
В соответствии со статьей 11 Закона Российской Федерации от 11.03.1992 N 2487-1 "О частной детективной и охранной деятельности в Российской Федерации" оказание услуг в сфере охранной деятельности разрешается только организациям, специально учреждаемым для их выполнения. Частные охранники, имеющие лицензию на право оказания охранных услуг и осуществляющие свою деятельность на основании трудовых соглашений, заключаемых со службами безопасности организаций (частными охранными предприятиями), являются работниками по отношению к данным организациям. Таким образом, в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ указанные организации, производящие выплаты физическим лицам (охранникам), являются налогоплательщиками и, соответственно, применяют ставки налога, порядок исчисления и уплаты налога для данной категории налогоплательщиков (пункт 1 статьи 241, статья 243 НК РФ);
д) крестьянские (фермерские) хозяйства.
Организации, крестьянские (фермерские) хозяйства и индивидуальные предприниматели, переведенные на уплату единого сельскохозяйственного налога на основании пункта 4 статьи 346.1 НК РФ, не являются налогоплательщиками налога;
е) родовые, семейные общины малочисленных народов Севера, занимающиеся традиционными отраслями хозяйствования.
Согласно статье 1 Федерального закона от 20.07.2000 N 104-ФЗ "Об общих принципах организации общин коренных малочисленных народов Севера, Сибири и Дальнего Востока Российской Федерации" семейные (родовые) общины малочисленных народов - это формы самоорганизации лиц, относящихся к малочисленным народам, объединяемых по кровнородственному признаку, ведущих традиционный образ жизни, осуществляющих традиционное хозяйствование и занимающихся традиционными промыслами;
ж) физические лица.
В соответствии со статьей 11 НК РФ к налогоплательщикам относятся также иностранные граждане (лица без гражданства), производящие выплаты физическим лицам;
з) адвокаты - лица, получившие статус адвоката и право осуществлять адвокатскую деятельность в порядке, установленном Федеральным законом от 31.05.2002 N 63-ФЗ "Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации" (далее - Федеральный закон от 31.05.2002 N 63-ФЗ).
Статьей 9.1 Федерального закона от 05.08.2000 N 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах" (в редакции Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ) установлено, что в период после вступления в силу Федерального закона от 31.05.2002 N 63-ФЗ и до приведения своих организационно - правовых форм в соответствие с требованиями указанного Федерального закона, коллегии адвокатов и иные адвокатские образования, действующие на момент введения в действие Федерального закона "Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации", несут обязанности по исполнению функций налогового агента, предусмотренные статьей 244 НК РФ.
Если налогоплательщик одновременно относится к нескольким категориям налогоплательщиков, он признается отдельным налогоплательщиком по каждому основанию.
Так, если индивидуальный предприниматель для выполнения работ, оказания услуг привлекает физических лиц по трудовому договору или договору гражданско - правового характера, предметом которого является выполнение работ или оказание услуг, то он должен уплачивать налог с выплат и вознаграждений, начисленных в пользу наемных работников, а также с собственных доходов, полученных от предпринимательской деятельности. В налоговый орган по месту постановки на учет (месту жительства) он должен представлять ежеквартально расчеты по авансовым платежам и по итогам года налоговую декларацию как лицо, производящее выплаты физическим лицам, а также налоговую декларацию как индивидуальный предприниматель по уплате налога с собственных доходов.
2. При применении пункта 1 статьи 236 НК РФ необходимо учитывать следующее.
2.1. Не являются объектом налогообложения, в частности:
2.1.1. Выплаты и иные вознаграждения, производимые в пользу физических лиц, не связанных с налогоплательщиком трудовым договором, договором гражданско - правового характера, предметом которого является выполнение работ, оказание услуг, авторским договором.
Например, выплаты в виде материальной помощи физическим лицам, не связанным с ним трудовым договором, договором гражданско - правового характера, предметом которого является выполнение работ, оказание услуг, авторским договором, а также вознаграждения (компенсации на основании статьи 170 ТК РФ), выплачиваемые судами из федерального бюджета в соответствии со статьей 8 Федерального конституционного закона от 31.12.1996 N 1-ФКЗ "О судебной системе Российской Федерации" присяжным, народным и арбитражным заседателям за время участия ими в осуществлении правосудия.
2.1.2. Выплаты и иные вознаграждения, производимые в пользу членов семей работников.
2.1.3. Выплаты, производимые в рамках гражданско - правовых договоров, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество (имущественные права), а также договоров, связанных с передачей в пользование имущества (имущественных прав).
К таким договорам могут быть отнесены, в частности, договоры купли - продажи (включая поставку, контрактацию), мены, дарения, ренты, пожизненного содержания, аренды (за исключением договора аренды транспортного средства с экипажем), найма помещений, займа, кредита, факторинга, банковского счета и вклада, страхования, коммерческой концессии, публичного обещания награды, публичного конкурса, проведения лотерей.
В отношении договора аренды (фрахтования на время) транспортного средства с экипажем необходимо иметь в виду следующее.
По указанному договору арендодатель предоставляет арендатору транспортное средство за плату во временное владение и пользование и оказывает своими силами услуги по управлению им и по его технической эксплуатации (статья 632 ГК РФ).
На практике применяются различные виды договоров аренды транспортных средств - с предоставлением услуг по управлению и технической эксплуатации транспортного средства и без предоставления таких услуг.
Таким образом, по договору аренды транспортного средства с экипажем начисление и уплата налога производится с выплат в пользу членов экипажа.
2.1.4. Выплаты, производимые в пользу осужденных за выполнение работ во время отбывания наказания, в части, зачисляемой в фонды обязательного медицинского страхования.
2.1.5. Выплата денежной компенсации (уплата процентов) в соответствии со статьей 236 ТК РФ при нарушении работодателем установленного срока выплаты заработной платы, оплаты отпуска, выплат при увольнении и других выплат, причитающихся работнику.
2.2. Признаются объектом налогообложения, в частности:
выплаты и вознаграждения, начисленные в пользу осужденных за выполнение ими работ во время отбывания срока наказания, при расчете налоговой базы в части, направляемой в федеральный бюджет и Фонд социального страхования Российской Федерации.
2.3. При применении абзаца второго пункта 1 статьи 236 НК РФ к объектам налогообложения у физического лица относятся выплаты и вознаграждения, осуществляемые этим физическим лицом в пользу физических лиц, труд которых может использоваться в личном (домашнем) хозяйстве, например, в качестве домашних работниц, личных секретарей, шоферов, сторожей, нянь и др.
3. При применении пункта 2 статьи 236 НК РФ необходимо иметь в виду следующее.
3.1. Объектом налогообложения для индивидуальных предпринимателей, включая членов крестьянских (фермерских) хозяйств независимо от того, в какой форме хозяйства осуществляют деятельность (крестьянские (фермерские) хозяйства, осуществляющие деятельность с правами юридического лица, и хозяйства без образования юридического лица), адвокатов признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.
3.2. При применении абзаца второго пункта 2 статьи 236 НК РФ следует учитывать, что согласно пункту 3 статьи 3 Федерального закона от 29.12.1995 N 222-ФЗ валовая выручка исчисляется как сумма выручки, полученной от реализации товаров (работ, услуг), продажной цены имущества, реализованного за отчетный период, и внереализационных доходов.
4. При применении пункта 3 статьи 236 НК РФ необходимо учитывать следующее.
4.1. Данная норма не распространяется на налогоплательщиков, не являющихся налогоплательщиками налога на прибыль организаций, налога на доходы физических лиц, а именно:
организации и индивидуальных предпринимателей, переведенных на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности;
организации и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности;
организации, уплачивающие налог на игорный бизнес, по деятельности, относящейся к игорному бизнесу;
иные организации, не формирующие налоговую базу по налогу на прибыль, и физические лица, не формирующие налоговую базу по налогу на доходы физических лиц.
В то же время организации и индивидуальные предприниматели, переведенные на уплату единого налога на вмененный доход по определенным видам деятельности, вправе осуществлять иные виды предпринимательской деятельности. Согласно пункту 4 статьи 4 Федерального закона от 31.07.1998 N 148-ФЗ налогоплательщики, осуществляющие наряду с деятельностью на основе свидетельства об уплате единого налога на вмененный доход иную предпринимательскую деятельность, ведут раздельный бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций, проводимых ими в процессе деятельности на основе свидетельства и в процессе иной деятельности.
В соответствии с пунктом 3 статьи 1 Федерального закона от 29.12.1995 N 222-ФЗ применение упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности индивидуальными предпринимателями предусматривает замену уплаты установленного законодательством Российской Федерации подоходного налога на доход, полученный от осуществляемой предпринимательской деятельности, уплатой стоимости патента на занятие данной деятельностью.
Индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность на основе патента, вправе осуществлять иные виды предпринимательской деятельности, не определенные патентом, и, соответственно, уплачивать налог на доход физических лиц по этим видам деятельности.
В этом случае к выплатам и иным вознаграждениям, производимым вышеуказанными налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым договорам, договорам гражданско - правового характера, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, авторским договорам в рамках иной предпринимательской деятельности, применяется пункт 3 статьи 236 НК РФ.
4.2. Выплатами, уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль организаций, признаются выплаты, включение которых в состав расходов при определении налоговой базы предусмотрено главой 25 НК РФ. При этом источники расходов и порядок отражения таких выплат в бухгалтерском учете не имеют значения.
Таким образом, к выплатам, которые не являются объектом налогообложения единым социальным налогом, относятся выплаты, определенные статьей 270 НК РФ.
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях применения главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).
Статьей 252 НК РФ предусматривается включение в состав расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли, обоснованных и документально подтвержденных затрат (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, - убытков), осуществленных (понесенных) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Пунктом 2 статьи 253 НК РФ определено, что расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на:
1) материальные расходы;
2) расходы на оплату труда;
3) суммы начисленной амортизации;
4) прочие расходы.
Таким образом, если расходы на оплату труда, не поименованные в статье 270 НК РФ, понесены в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода (в том числе и по обслуживающим производствам), то указанные расходы должны признаваться для целей налогообложения прибыли.
В противном случае расходы по оплате труда не учитываются для целей налогообложения прибыли.
Перечень расходов по оплате труда, учитываемых для целей налогообложения прибыли, предусмотрен статьей 255 НК РФ.
При применении конкретных подпунктов статьи 270 НК РФ необходимо принимать во внимание следующее.
В соответствии с пунктом 21 статьи 270 НК РФ к расходам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, относятся расходы в виде расходов на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, предусмотренных в трудовых договорах (контрактах).
Здесь следует иметь в виду, что вознаграждения, выплачиваемые на основании трудовых договоров (контрактов), учитываются в составе расходов на оплату труда согласно статье 255 НК РФ. При этом нормы коллективного договора, правил внутреннего трудового распорядка организации, положений о премировании и (или) других локальных нормативных актов, принятых организацией, должны реализовываться в конкретном трудовом договоре, заключаемом между работодателем и работником. Иными словами, для включения в состав расходов затрат, осуществляемых в пользу работника, необходимо, чтобы в трудовом договоре были указаны эти расходы непосредственно или со ссылкой на коллективный договор (локальный нормативный акт, утвержденный организацией).
Соответственно, если в трудовой договор, заключенный с конкретным работником, не включены или отсутствуют ссылки на те или иные начисления, предусмотренные в упомянутых коллективном договоре и (или) локальных нормативных актах, то такие начисления не принимаются для целей налогообложения прибыли, то есть не облагаются единым социальным налогом.
Если в дальнейшем в трудовом договоре будут конкретно указаны выплаты или начисления работнику или сделаны ссылки на выплаты или начисления, предусмотренные коллективным договором и (или) локальными нормативными актами, то они включаются в состав расходов на оплату труда и подлежат обложению налогом.
Аналогичный подход существует и при рассмотрении иных пунктов статьи 270 НК РФ.
Однако расходы, указанные в статье 270 НК РФ (например, пункты 23 и 29 и другие пункты статьи 270 НК РФ), не могут быть приняты в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль организаций даже в случаях, если обязанность их осуществления организацией закреплена коллективным и (или) трудовым договором.
При рассмотрении вопроса о расходах организации в виде премий, выплачиваемых работникам за счет средств специального назначения или целевых поступлений, следует учитывать, что под "средствами специального назначения", в частности, следует понимать средства, определенные собственниками организаций для выплаты премий.
В соответствии с пунктом 49 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются иные расходы, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ.
Таким образом, при рассмотрении иных расходов, прямо не поименованных в статье 270 НК РФ, следует принимать во внимание, что для целей налогообложения прибыли учитываются только расходы, произведенные для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Таким образом, все понесенные организацией расходы в пользу работника следует рассматривать с учетом связи этих расходов с деятельностью, направленной на получение дохода.
На выплаты, начисляемые организациями за счет нераспределенной прибыли прошлых лет, начисление налога в 2002 году не производится только при условии, что такие выплаты отнесены к расходам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, то есть к расходам, поименованным в статье 270 НК РФ.
Организации, которые в 2001 году применяли систему налогообложения, предусматривающую исчисление и уплату налога на прибыль организаций, но с 2002 года переведены на уплату единого налога на вмененный доход в соответствии с соответствующим законом субъекта Российской Федерации о едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности, применяют вышеуказанный порядок использования нераспределенной прибыли прошлых лет только по видам предпринимательской деятельности, осуществляемым наряду с деятельностью на основе свидетельства об уплате единого налога на вмененный доход.
4.3. В случае если организация, финансируемая из бюджета, имеет доходы от предпринимательской деятельности, ведет раздельный учет и производит выплаты работникам, которые не относятся к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций, то она вправе применить к вышеуказанным выплатам пункт 3 статьи 236 НК РФ.
При этом необходимо учитывать, что на выплаты в виде материальной помощи работникам, производимые за счет доходов, полученных от предпринимательской деятельности организации, финансируемой из бюджета, не распространяется ограничение в размере 2000 рублей, предусмотренное пунктом 2 статьи 238 НК РФ.
5. При применении пунктов 1 и 4 статьи 237 НК РФ необходимо иметь в виду следующее.
Согласно статье 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.
В соответствии со статьей 2 Семейного кодекса Российской Федерации к членам семьи относятся: супруги, родители и дети (усыновители и усыновленные).
Понятие "работник" применяется в значении, определенном статьей 20 ТК РФ.
Так, в соответствии со статьей 20 ТК РФ сторонами трудовых отношений являются работник и работодатель.
Работник - физическое лицо, вступившее в трудовые отношения с работодателем.
Согласно статье 16 ТК РФ трудовые отношения возникают между работником и работодателем на основании трудового договора, заключаемого ими в соответствии с ТК РФ.
5.1. Выплаты и иные вознаграждения, производимые в пользу работников, не за результаты трудовой деятельности, например, суммы призов, подарков, премий за участие в спортивных соревнованиях, смотрах, конкурсах, за активное участие в общественной работе и т.п., подлежат налогообложению только в случае, если эти работники связаны с налогоплательщиком трудовым договором (контрактом).
5.2. Если физическое лицо - работник становится владельцем товаров (работ, услуг, имущественных и иных прав) в результате оплаты их стоимости работодателем, то стоимость этих товаров (работ, услуг, имущественных и иных прав), в частности оплата за работника коммунальных услуг, отдыха и т.п., включается в налоговую базу в общеустановленном порядке.
Например, если работодатель производит оплату стоимости путевки за работника, то ее стоимость подлежит налогообложению.
5.3. При определении налоговой базы следует учитывать, что не включаются в налоговую базу выплаты, производимые в рамках гражданско - правовых договоров, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество (имущественные права), а также договоров, связанных с передачей в пользование имущества (имущественных прав).
Например, если физическое лицо - работник заключает с организацией - работодателем договор купли - продажи, предметом которого является передача права собственности на имущество, принадлежащее данному физическому лицу, то стоимость передаваемого имущества по такому договору не подлежит налогообложению.
5.4. В стоимость товаров (работ, услуг) в виде выплат в натуральной форме включается соответствующая сумма налога на добавленную стоимость, а для подакцизных товаров - и соответствующая сумма акцизов.
5.5. Выплаты и вознаграждения, указанные в пункте 1 статьи 237 НК РФ, не подлежат включению в налоговую базу по налогу, если они отнесены налогоплательщиками - организациями к расходам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.
Например, согласно пункту 16 статьи 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся суммы страховых взносов по пенсионному страхованию и (или) негосударственному пенсионному обеспечению. Совокупная сумма платежей (взносов) работодателей, выплачиваемая по договорам долгосрочного страхования жизни работников, пенсионного страхования и (или) негосударственного пенсионного обеспечения работников, учитывается в целях налогообложения в размере, не превышающем 12 процентов от суммы расходов на оплату труда.
Пунктом 7 статьи 270 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде взносов на негосударственное пенсионное обеспечение, кроме взносов, указанных в статье 255 НК РФ.
Таким образом, сумма платежей налогоплательщика - работодателя, выплачиваемая по договору негосударственного пенсионного обеспечения своих работников и отнесенная к расходам для целей налогообложения налогом на прибыль, учитывается при расчете налоговой базы по единому социальному налогу, а остальная часть расходов включается в состав расходов, не уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, и не подлежит налогообложению единым социальным налогом.
5.6. Начисление выплат и вознаграждений физическим лицам, выполняющим работы в рамках совместной деятельности, производится теми участниками совместной деятельности (простого товарищества), с которыми данное физическое лицо связано трудовым договором, договором гражданско - правового характера, предметом которого является выполнение работ (оказание услуг), либо авторским договором.
Этими же участниками совместной деятельности (простого товарищества) производится уплата налога.
6. В налоговую базу лиц, производящих выплаты физическим лицам, не включаются вознаграждения, выплачиваемые индивидуальным предпринимателям.
7. При применении пункта 3 статьи 237 НК РФ необходимо иметь в виду следующее.
7.1. Состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения индивидуальных предпринимателей, определяется в порядке, аналогичном порядку определения расходов, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 НК РФ.
К указанным статьям главы 25 НК РФ относятся статьи, определяющие расходы, связанные с производством и (или) реализацией, в частности статья 254 "Материальные затраты", статья 255 "Расходы на оплату труда", статья 256 "Амортизируемое имущество", статья 260 "Расходы на ремонт основных средств", статья 263 "Расходы на обязательное и добровольное страхование имущества", статья 264 "Прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией".
Не включаются в состав расходов затраты, поименованные в статье 270 НК РФ.
7.2. Суммы налогов, предъявленных в соответствии с НК РФ налогоплательщиком - индивидуальным предпринимателем покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав), а именно: налога на добавленную стоимость, акцизов и налога с продаж - подлежат исключению из дохода индивидуального предпринимателя при определении его налоговой базы для исчисления единого социального налога по следующим основаниям.
Пунктом 19 статьи 270 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы для исчисления налога на прибыль не учитываются расходы в виде сумм налогов, предъявленных в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав). К таким налогам относятся, в частности, налог на добавленную стоимость, акцизы и налог с продаж.
Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 248 НК РФ суммы указанных налогов исключаются из доходов для целей исчисления налога на прибыль.
Исключение в части налога на добавленную стоимость и сумм акцизов составляют включаемые в доход индивидуального предпринимателя вознаграждения в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), учитываемые при расчете налоговой базы как стоимость этих товаров (работ, услуг).
7.3. Из налоговой базы адвокатов исключаются, наряду с расходами, принимаемыми к вычету в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 НК РФ, отчисления адвокатов на содержание коллегии адвокатов (ее учреждений) по следующим основаниям.
Согласно пункту 35 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются, в том числе, расходы в виде сумм целевых отчислений, произведенных налогоплательщиком на цели, указанные в пункте 2 статьи 251 НК РФ. К данным целевым отчислениям относятся, в частности, отчисления адвокатов на содержание коллегии адвокатов (ее учреждений), указанные в подпункте 8 пункта 2 статьи 251 НК РФ.
Таким образом, подпунктом 8 пункта 2 статьи 251 НК РФ отчисления адвокатов на содержание коллегии адвокатов (ее учреждений) отнесены законодателем к целевым отчислениям, не учитываемым при определении налоговой базы для исчисления налога на прибыль организаций.
7.4. В отношении индивидуальных предпринимателей, являющихся участниками простого товарищества, в том числе осуществляющих предпринимательскую деятельность в соответствии с Федеральным законом от 29.12.1995 N 222-ФЗ, необходимо иметь в виду следующее.
Индивидуальный предприниматель - участник совместной деятельности (простого товарищества) является налогоплательщиком налога с собственных доходов, за вычетом расходов, связанных с их извлечением.
Индивидуальный предприниматель - участник совместной деятельности (простого товарищества), осуществляющий предпринимательскую деятельность в соответствии с Федеральным законом от 29.12.1995 N 222-ФЗ, является налогоплательщиком с налоговой базы, определяемой как произведение валовой выручки на коэффициент 0,1.
При этом налоговая база индивидуального предпринимателя - участника совместной деятельности (простого товарищества) определяется пропорционально доходам, полученным каждым участником совместной деятельности.
7.5. При определении налоговой базы членов крестьянского (фермерского) хозяйства необходимо иметь в виду следующее.
В соответствии с пунктом 1 статьи 23 Закона РСФСР от 22.11.1990 N 348-1 "О крестьянском (фермерском) хозяйстве" учет, в том числе бухгалтерский, результатов работы крестьянского (фермерского) хозяйства осуществляется в целом по хозяйству.
Поэтому правила абзаца первого пункта 3 статьи 237 НК РФ (налоговая база определяется как сумма доходов, полученных за налоговый период, за вычетом расходов, связанных с их извлечением) применяются к доходам всего хозяйства.
Доход, полученный в текущем налоговом периоде в целом крестьянским (фермерским) хозяйством от предпринимательской деятельности, уменьшается на сумму расходов, принимаемых в целях налогообложения единым социальным налогом, состав которых определяется аналогично порядку определения затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 НК РФ.
Законодателем установлено, что из дохода членов крестьянских (фермерских) хозяйств исключаются также фактически произведенные расходы, связанные с развитием крестьянского (фермерского) хозяйства (абзац третий пункта 2 статьи 236 НК РФ). К таким расходам относятся, в частности, затраты по возведению производственных зданий и сооружений, приобретению машин, оборудования, взрослого рабочего и продуктивного скота и другие капитальные вложения. При этом следует иметь в виду, что стоимость амортизируемого имущества, определяемого согласно статье 256 НК РФ, погашается путем начисления амортизации. Поэтому указанные расходы будут приниматься в виде амортизационных отчислений.
В соответствии с пунктом 3 статьи 257 ГК РФ плоды, продукция и доходы, полученные в результате деятельности крестьянского (фермерского) хозяйства, являются общим имуществом членов крестьянского (фермерского) хозяйства и используются по соглашению между ними.
С учетом изложенного налоговая база каждого члена крестьянского (фермерского) хозяйства может быть определена только после распределения доходов между его членами. Из налоговой базы не исключаются авансовые платежи, выплачиваемые в счет будущих доходов в их пользу в течение текущего налогового периода.
При этом налоговая база по налогу определяется отдельно по каждому члену крестьянского (фермерского) хозяйства с учетом положений подпункта 5 пункта 1 статьи 238 НК РФ и подпункта 3 пункта 1 статьи 239 НК РФ.
8. При применении подпункта 1 пункта 1 статьи 238 НК РФ следует иметь в виду, что выплаты государственных пособий должны быть регламентированы:
либо актами федерального законодательства,
либо законодательными актами субъектов Российской Федерации,
либо решениями представительных органов местного самоуправления.
Пособия в Российской Федерации являются одной из форм социальной помощи и определяются как регулярные или единовременные выплаты из средств социального страхования или средств бюджетов всех уровней.
Таким образом, суммы пособий, установленных в соответствии с вышеназванными актами, не включаются в налоговую базу.
Кроме того, к государственным пособиям, выплачиваемым в соответствии с законодательством РФ, относятся пособия, выплачиваемые за счет средств государственных социальных внебюджетных фондов и ассигнований в эти фонды из федерального бюджета.
Так, в соответствии с Федеральным законом от 16.07.1999 N 165-ФЗ "Об основах обязательного социального страхования" видами обязательного страхового обеспечения граждан являются, в том числе:
трудовые пенсии (пенсии по старости, инвалидности, по случаю потери кормильца);
пособия по временной нетрудоспособности;
пособия по беременности и родам;
единовременное пособие женщинам, вставшим на учет в медицинских учреждениях в ранние сроки беременности;
единовременное пособие при рождении ребенка;
ежемесячное пособие по уходу за ребенком до достижения им возраста полутора лет;
пособие на санаторно - курортное лечение и оздоровление работников и членов их семей;
пособие по безработице;
социальное пособие на погребение.
Выплаты, произведенные физическим лицам в виде вышеуказанных пособий, не подлежат налогообложению.
С 1 февраля 2002 года не подлежат налогообложению суммы пособий, выплачиваемых женщинам, находящимся в отпуске по уходу за ребенком до достижения им возраста трех лет, на основании статьи 256 ТК РФ с учетом положений статей 5 и 423 ТК РФ.
9. При применении подпункта 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ следует иметь в виду, что нормы компенсационных выплат, которые не подлежат налогообложению, должны быть установлены в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Компенсационные выплаты могут быть установлены законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления.
В случае если федеральным законодательством установлены нормы компенсационных выплат в определенном интервале, то органы субъектов Российской Федерации, органы местного самоуправления вправе установить своими законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями местных органов самоуправления нормы компенсационных выплат в пределах данного интервала, при этом компенсационные выплаты, установленные на уровне субъектов Российской Федерации и на местном уровне, не могут превышать норм, установленных в соответствии с федеральным законодательством.
Если федеральным законодательством предоставлено органам субъектов Российской Федерации, органам местного самоуправления право устанавливать компенсационные выплаты, но не установлены нормы этих выплат, то такие компенсационные выплаты не подлежат налогообложению в пределах норм, установленных законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями органов местного самоуправления.
Следует иметь в виду, что в соответствии с данным подпунктом не подлежат налогообложению компенсационные выплаты, связанные с возмещением иных расходов, а именно не подлежат налогообложению фактически понесенные расходы, подтвержденные документально, так как нормы этих расходов могут быть не установлены законодательством Российской Федерации, однако возмещение данных расходов предусмотрено законодательством Российской Федерации.
9.1. Не подлежат налогообложению:
9.1.1. Компенсационные выплаты, связанные с возмещением вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья, установленные, в частности:
статьями 2, 22 ТК РФ, согласно которым работодатель обязан возмещать вред, причиненный работникам в связи с исполнением ими трудовых обязанностей, а также компенсировать моральный вред в порядке и на условиях, которые установлены ТК РФ, федеральными законами и иными нормативными правовыми актами;
Федеральным законом от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний".
9.1.1.1. Расходы, возмещаемые отдельным гражданам и членам их семей, подвергшимся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС, по переезду, провозу имущества и найму помещения, которые регламентированы Федеральным законом от 15.05.1991 N 1244-1 "О социальной защите граждан, подвергшихся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС", не подлежат налогообложению.
В то же время налогообложению подлежит:
оплата гражданам, получившим или перенесшим лучевую болезнь, другие заболевания, и инвалидам вследствие чернобыльской катастрофы дополнительного оплачиваемого отпуска продолжительностью 14 календарных дней, гарантированного статьей 14 Закона Российской Федерации от 15.05.1991 N 1244-1 "О социальной защите граждан, подвергшихся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС", так как данная гарантия не является компенсационной выплатой;
оплата ежегодного дополнительного оплачиваемого отпуска продолжительностью 7 дней, гарантированного согласно пункту 4 статьи 19 Закона Российской Федерации от 15.05.1991 N 1244-1 гражданам, указанным в пункте 8 части первой статьи 13 Закона Российской Федерации от 15.05.1991 N 1244-1, работающим в зоне, продолжительностью семь календарных дней без учета дополнительного отпуска за работу с вредными условиями труда при условии постоянного проживания (работы) до 2 декабря 1995 года, так как дополнительно оплачиваемый отпуск к компенсациям не относится.
9.1.2. Компенсационные выплаты, связанные с бесплатным предоставлением жилых помещений и коммунальных услуг, питания и продуктов, топлива или соответствующего денежного возмещения, установленные, в частности:
Законом Российской Федерации от 19.02.1993 N 4520-1 "О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях";
Законом РСФСР от 18.10.1991 N 1761-1 "О реабилитации жертв политических репрессий";
Федеральным законом от 17.01.1992 N 2202-1 "О прокуратуре Российской Федерации";
Федеральным законом от 10.01.1996 N 6-ФЗ "О дополнительных гарантиях социальной защиты судей и работников аппаратов судов Российской Федерации";
Федеральным законом от 27.05.1998 N 76-ФЗ "О статусе военнослужащих";
Федеральным законом от 20.06.1996 N 81-ФЗ "О государственном регулировании в области добычи и использования угля, об особенностях социальной защиты работников организаций угольной промышленности".
9.1.3. Компенсационные выплаты, связанные с оплатой стоимости и (или) выдачей полагающегося натурального довольствия, а также выплатой денежных средств взамен этого довольствия, установленные, в частности:
Федеральным законом от 21.07.1997 N 118-ФЗ "О судебных приставах";
Федеральным законом от 21.07.1997 N 114-ФЗ "О службе в таможенных органах Российской Федерации";
Федеральным законом от 27.05.1998 N 76-ФЗ "О статусе военнослужащих";
Федеральным законом от 03.12.1994 N 55-ФЗ "О некоторых вопросах организации и деятельности военных судов и органов военной юстиции";
Федеральным законом от 10.01.1996 N 6-ФЗ "О дополнительных гарантиях социальной защиты судей и работников аппаратов судов Российской Федерации";
Федеральным законом от 17.01.1992 N 2202-1 "О прокуратуре Российской Федерации".
9.1.4. Компенсационные выплаты, связанные с оплатой стоимости питания, спортивного снаряжения, оборудования, спортивной и парадной формы, получаемых спортсменами и работниками физкультурно - спортивных организаций для учебно - тренировочного процесса и участия в спортивных соревнованиях.
При применении данной нормы необходимо учитывать, что в соответствии со статьей 6 Федерального закона от 29.04.1999 N 80-ФЗ "О физической культуре и спорте в Российской Федерации" в компетенцию органов государственной власти Российской Федерации в области физической культуры и спорта входит разработка федеральных нормативов финансирования физической культуры и спорта.
Так, например, Приказом Министерства Российской Федерации по физической культуре, спорту и туризму от 13.09.1999 N 99 "Об изменении норм расходов на обеспечение питанием спортсменов и других участников спортмероприятий, учащихся олимпийского резерва" утверждены нормы расходов обеспечения питанием спортсменов и других участников спортмероприятий, учащихся олимпийского резерва.
9.1.5. Компенсационные выплаты, связанные с увольнением работников, включая компенсации за неиспользованный отпуск, установленные, в частности:
статьями 84, 127, 178, 180, 181, 291, 292, 296, 318 ТК РФ;
Федеральным законом от 27.05.1998 N 76-ФЗ "О статусе военнослужащих";
Федеральным законом от 21.07.1997 N 114-ФЗ "О службе в таможенных органах Российской Федерации";
Федеральным законом от 17.01.1992 N 2202-1 "О прокуратуре Российской Федерации";
Законом Российской Федерации от 19.02.1993 N 4520-1 "О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях".
9.1.5.1. В случае отзыва работника из отпуска ему должен быть произведен перерасчет выплаченных сумм, а оставшаяся часть отпуска использована в согласованный между работником и администрацией срок.
При этом производится новый расчет заработка. Выплата в этом случае не рассматривается как компенсация за неиспользованный отпуск, и налог на нее должен быть начислен в общеустановленном порядке. В аналогичном порядке производится начисление налога на оплату ежегодного отпуска, включаемого в фонд оплаты труда, под видом так называемой компенсации за неиспользованный отпуск.
9.1.5.2. Статьей 126 ТК РФ установлено, что часть отпуска, превышающая 28 календарных дней, может быть по заявлению работника заменена денежной компенсацией. Сумма такой компенсации облагается налогом в общеустановленном порядке.
9.1.5.3. При расторжении трудового договора в связи с ликвидацией организации либо сокращением численности или штата увольняемому работнику в соответствии со статьей 178 ТК РФ выплачивается выходное пособие, которое не облагается налогом.
Кроме того, не подлежат налогообложению сохраненные в размере средних месячных заработков выплаты, гарантируемые увольняемому работнику в соответствии с вышеуказанной статьей.
9.1.5.4. Не подлежат налогообложению также выплаты дополнительной компенсации, производимые в соответствии со статьей 180 ТК РФ.
9.1.6. Компенсационные выплаты, связанные с возмещением иных расходов, включая расходы на повышение профессионального уровня, установленные, в частности:
Законом Российской Федерации от 10.07.1992 N 3266-1 "Об образовании" (выплаты, производимые педагогическим работникам образовательных учреждений на приобретение книгоиздательской продукции и периодических изданий);
Законом Российской Федерации от 15.05.1991 N 1244-1 "О социальной защите граждан, подвергшихся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС". Размеры этих выплат регламентированы Постановлением Правительства Российской Федерации от 23.04.1996 N 504 "О порядке предоставления бесплатных путевок в санаторно - курортное или другое оздоровительное учреждение либо выплаты денежной компенсации в случае невозможности предоставления путевок участникам ликвидации последствий катастрофы на Чернобыльской АЭС";
Федеральным законом от 22.08.1996 N 125-ФЗ "О высшем и послевузовском профессиональном образовании";
Федеральным законом от 21.07.1997 N 114-ФЗ "О службе в таможенных органах Российской Федерации";
статьями 196, 197, 204, 212, 213, 221, 222 ТК РФ.
9.1.6.1. Стипендия (статья 204 ТК РФ), выплачиваемая ученику - работнику организации на период ученичества, размер которой определяется ученическим договором, но не может быть ниже установленного федеральным законом минимального размера оплаты труда.
9.1.6.2. Расходы по проведению обязательных предварительных (при поступлении на работу) и периодических (в течение трудовой деятельности) медицинских осмотров (обследований) работников, внеочередных медицинских осмотров (обследований) работников по их просьбам в соответствии с медицинским заключением с сохранением за ними места работы (должности) и среднего заработка на время прохождения указанных медицинских осмотров (обследований) в случаях, предусмотренных ТК РФ (статьями 212 и 213), законами и иными нормативными правовыми актами (включая медицинские осмотры работников, занятых на тяжелых работах и на работах с вредными и (или) опасными условиями труда (в том числе на подземных работах), а также на работах, связанных с движением транспорта.
9.1.6.3. Расходы по применению средств индивидуальной и коллективной защиты работников, а также приобретением и выдачей за счет собственных средств специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты, смывающих и обезвреживающих средств в соответствии с установленными нормами работникам, занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, а также на работах, выполняемых в особых температурных условиях или связанных с загрязнением (статьи 212 и 221 ТК РФ).
Перечень работ с особо вредными условиями труда, а также рационы лечебно - профилактического питания со специальным набором продуктов, нейтрализующих производственные вредности, и нормы бесплатной выдачи на них витаминных препаратов, а также правила этой выдачи утверждены Постановлением Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 07.01.1977 N 4/п-1. Указанный перечень работ относится ко всем отраслям народного хозяйства, где производятся такие работы.
9.1.6.4. Расходы по оплате бесплатно выдаваемых работникам на работах с вредными условиями труда по установленным нормам молока или других равноценных пищевых продуктов, а на работах с особо вредными условиями труда - лечебно - профилактического питания. Нормы и условия бесплатной выдачи молока или других равноценных пищевых продуктов, а также лечебно - профилактического питания утверждаются в порядке, установленном Постановлением Госкомтруда СССР, ВЦСПС от 16.12.1987 N 731/П-13 "О порядке бесплатной выдачи молока или других равноценных пищевых продуктов рабочим и служащим, занятым на работах с вредными условиями труда" (статья 222 ТК РФ).
9.1.6.5. Суммы расходов, возмещаемые в связи с переездом лиц в районы Крайнего Севера и приравненные к ним местности и выездом из этих районов, определенные статьей 326 ТК РФ и статьей 35 Закона Российской Федерации от 19.02.1993 N 4520-1 "О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях".
Перечень районов Крайнего Севера и приравненных к ним местностей утвержден Постановлением Совета Министров СССР от 10.11.1967 N 1029 (с изменениями и дополнениями).
Нормы возмещения расходов по найму, аренде и приобретению жилой площади гражданам, работающим и проживающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, а также размеры компенсаций, выплачиваемых за освобождаемое жилье при выезде граждан из указанных районов и местностей, определены Постановлением Совета Министров - Правительства Российской Федерации от 04.11.1993 N 1141 "О нормах возмещения расходов по найму, аренде и приобретению жилой площади гражданам, работающим и проживающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, о размерах компенсаций, выплачиваемых за освобождаемое жилье при выезде граждан из указанных районов и местностей".
9.1.6.6. Компенсационные выплаты, связанные с повышением профессионального уровня работников (статьи 196, 197 ТК РФ).
Необходимость профессиональной подготовки и переподготовки кадров для собственных нужд определяет работодатель.
Повышение квалификации специалистов организуется в целях обновления их теоретических и практических знаний. Оно осуществляется на основе договоров, заключаемых образовательными учреждениями, имеющими лицензию на осуществление образовательной деятельности, с организациями всех форм собственности.
Расходы работодателя по оплате обучения работников для получения ими впервые высшего и среднего специального образования учитываются при определении налоговой базы, за исключением случаев профессиональной подготовки специалиста, когда ему присваивается дополнительная квалификация на базе полученной специальности.
Программой реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 06.03.1998 N 283, предусмотрено повышение квалификации специалистов бухгалтерского учета и проведение аттестации профессиональных бухгалтеров (главных бухгалтеров и бухгалтеров - экспертов) в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Таким образом, расходы, связанные с оплатой работодателем обучения бухгалтера для получения квалификационного аттестата профессионального бухгалтера, не подлежат налогообложению налогом.
При этом подлежит налогообложению сумма единовременного взноса, перечисляемого налогоплательщиком за претендента на специальный счет Аттестационной комиссии Института профессиональных бухгалтеров России на проведение организационной работы, связанной с проведением квалификационных экзаменов, и финансирование методической и методологической работы Института профессиональных бухгалтеров России в размере, равном 20-кратному минимальному размеру оплаты труда, установленному федеральным законом.
9.1.7. Расходы физического лица при командировках и переезде на работу в другую местность, возмещаемые налогоплательщиком в соответствии со статьями 168 и 169 ТК РФ.
9.1.7.1. Статьей 166 ТК РФ установлено, что служебной командировкой считается поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы.
Порядок и условия командирования работников определены Инструкцией Минфина СССР, Госкомитета СССР по труду и социальным вопросам, ВЦСПС от 07.04.1988 N 62 "О служебных командировках в пределах СССР".
При командировании лица, работающего по совместительству, средний заработок сохраняется в той организации, которая его командировала. В случае направления в командировку одновременно по основной и совмещаемой работе средний заработок сохраняется по обеим должностям, а командировочные расходы распределяются между командирующими организациями по соглашению между ними.
Если работник командирован в такую местность, откуда он имеет возможность ежедневно возвращаться к месту своего постоянного жительства, суточные не выплачиваются. Вопрос о возможности возвращения к месту жительства работника в каждом конкретном случае решается руководителем организации, которая направила работника в командировку, с учетом дальности расстояния, условий транспортного сообщения, характера выполняемого задания, а также необходимости создания работнику условий для отдыха.
В течение трех дней после возвращения из командировки работник обязан представить авансовый отчет об израсходованных суммах, к которому прилагаются командировочное удостоверение, документы о найме жилого помещения, расходов по проезду и другие документы.
В соответствии со статьями 168 ТК РФ порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом организации. При этом размеры возмещения не могут быть ниже размеров, установленных Правительством Российской Федерации для организаций, финансируемых из федерального бюджета.
Нормы возмещения командировочных расходов установлены Постановлением Правительства Российской Федерации от 26.02.1992 N 122 "О нормах возмещения командировочных расходов", письмом Минфина России от 12.05.1992 N 30 "О порядке возмещения командированным работникам затрат за пользование постельными принадлежностями в поездах", Приказом Минфина России от 06.07.2001 N 49н "Об изменении норм возмещения командировочных расходов на территории Российской Федерации", Постановлением Правительства Российской Федерации от 08.02.2002 N 93 "Об установлении норм расходов организаций на выплату суточных и полевого довольствия, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией".
Таким образом, по организациям, формирующим налоговую базу по налогу на прибыль, с 1 января 2002 года нормы по компенсационным выплатам определяются в соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации от 08.02.2002 N 93, а по бюджетным и иным некоммерческим организациям - в соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации от 26.02.1992 N 122 с учетом Приказа Минфина России от 06.07.2001 N 49н.
В соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации от 03.02.1994 N 64 "О мерах по социальной защите специалистов государственной ветеринарной службы Российской Федерации" для работников Государственной ветеринарной службы Российской Федерации, направляемых в командировки для проведения работ по борьбе с особо опасными заболеваниями животных - сапом, бруцеллезом, сибирской язвой, бешенством и туляремией, предусмотрена выплата суточных в размере 6% от их месячных должностных окладов, установленных в соответствии с Единой тарифной сеткой по оплате труда работников бюджетной сферы, но не свыше двукратного установленного размера суточных.
На выданные работникам денежные авансы на командировочные, представительские и другие аналогичные расходы, целевое использование которых не подтверждено в установленные сроки оправдательными документами, налог начисляется в установленном порядке.
9.1.7.2. Не считаются командировками служебные поездки работников, постоянная работа которых протекает в пути или носит разъездной (либо подвижной) характер.
В этих случаях им производится выплата надбавок к заработной плате в соответствии с Постановлением Минтруда России от 29.06.1994 N 51 "О нормах и порядке возмещения расходов при направлении работников предприятий, организаций и учреждений для выполнения монтажных, наладочных, строительных работ, на курсы повышения квалификации, а также за подвижной и разъездной характер работы, за производство работ вахтовым методом и полевых работ, за постоянную работу в пути на территории Российской Федерации" (далее - Постановление).
В соответствии с пунктами 1 и 3 приложения к указанному Постановлению рабочим, специалистам и руководителям, направленным для выполнения монтажных, наладочных и строительных работ, при выполнении работ вахтовым методом выплачивается за каждый календарный день пребывания на месте производства работ (вахты) надбавка к заработной плате взамен суточных в размере 50 процентов тарифной ставки, должностного оклада, но не свыше размера установленной нормы суточных при командировках на территории Российской Федерации.
9.1.7.3. В соответствии со статьей 169 ТК РФ размеры возмещения расходов при переезде на работу в другую местность определяются соглашением сторон трудового договора. При этом размеры возмещения не могут быть ниже размеров, установленных Правительством Российской Федерации для организаций, финансируемых из федерального бюджета.
Возмещение расходов по проезду, провозу имущества и найму помещения при переводе либо переезде на работу в другую местность осуществляется в соответствии с Постановлением Совета Министров СССР от 15.07.1981 N 677 "О гарантиях и компенсациях при переезде на работу в другую местность".
9.1.8. Расходы налогоплательщиков, возмещаемые физическим лицам, при выполнении ими трудовых обязанностей, в частности:
Федеральным законом от 21.07.1997 N 118-ФЗ "О судебных приставах";
Федеральным законом от 27.05.1998 N 76-ФЗ "О статусе военнослужащих";
9.1.8.1. Расходы, возмещаемые работнику (в том числе надомнику) при использовании ими личного имущества при выполнении трудовых обязанностей, в частности компенсация за использование, износ (амортизацию) инструмента, личного транспорта, оборудования и других технических средств и материалов, принадлежащих работнику, а также расходы, связанные с их использованием.
Выплата такой компенсации, а также возмещение иных расходов, связанных с выполнением работ на дому, производятся работодателем в порядке, определенном соглашением сторон трудового договора.
Порядок выплаты компенсации работникам за использование ими легковых автомобилей в служебных целях регламентирован письмом Минфина России от 21.07.1992 N 57 "Об условиях выплаты компенсации работникам за использование ими личных легковых автомобилей для служебных поездок". Нормы данной компенсации установлены Постановлением Правительства Российской Федерации от 20.06.1992 N 414 "О нормах компенсации за использование личных легковых автомобилей в служебных целях", Постановлением Правительства Российской Федерации от 08.02.2002 N 92 "Об установлении норм расходов организаций на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией" и Приказом Минфина России от 04.02.2000 N 16н. "Об изменении предельных норм компенсации за использование личных легковых автомобилей и мотоциклов для служебных поездок".
Таким образом, по организациям, формирующим налоговую базу по налогу на прибыль, с 1 января 2002 года нормы по указанным компенсациям определяются в соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации от 08.02.2002 N 92, а по бюджетным и иным некоммерческим организациям - в соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации от 20.06.1992 N 414 с учетом Приказа Минфина России от 04.02.2000 N 16н.
9.1.8.2. Компенсационные выплаты, установленные в соответствии со статьей 129 ТК РФ, а именно компенсации, установленные законом, коллективным договором, соглашением, трудовым договором, если работник занят на тяжелых работах и работах с вредными и (или) опасными условиями труда.
При этом необходимо учитывать следующее.
В соответствии со статьей 129 ТК РФ заработная плата - вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также выплаты компенсационного и стимулирующего характера.
Таким образом, заработная плата работников состоит из двух основных частей: вознаграждения за труд и выплат компенсационного и стимулирующего характера.
Согласно статье 146 ТК РФ оплата труда работников, занятых на тяжелых работах, работах с вредными, опасными и иными особыми условиями труда, производится в повышенном размере.
Статьей 147 ТК РФ определено, что для работников, занятых на тяжелых работах, работах с вредными и (или) опасными и иными особыми условиями труда, устанавливается оплата труда в повышенном размере по сравнению с тарифными ставками (окладами), установленными для различных видов работ с нормальными условиями труда, но не ниже размеров, установленных законами и иными нормативными правовыми актами.
До определения Правительством Российской Федерации с учетом мнения Российской трехсторонней комиссии по регулированию социально - трудовых отношений перечня тяжелых работ, работ с вредными и (или) опасными и иными особыми условиями труда следует руководствоваться отраслевыми перечнями указанных работ, утвержденными постановлениями Госкомтруда СССР и ВЦСПС.
Конкретные размеры повышенной заработной платы устанавливаются работодателем с учетом мнения представительного органа работников либо коллективным договором, трудовым договором.
Размеры доплат в процентах к тарифной ставке (окладу) за условия труда на работах с тяжелыми и вредными условиями и на работах с особо тяжелыми и особо вредными условиями установлены Постановлением Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 03.10.1986 N 387/22-78.
Доплаты и надбавки, указанные в разделе VI ТК РФ "Оплата и нормирование труда", в том числе за условия труда на работах с тяжелыми и вредными условиями и на работах с особо тяжелыми и особо вредными условиями труда, подлежат обложению налогом в общеустановленном порядке.
В соответствии со статьей 4 Федерального закона от 17.07.1999 N 181-ФЗ "Об основах охраны труда в Российской Федерации" одним из основных направлений в области охраны труда является установление компенсаций за тяжелую работу, работу с вредными и опасными условиями труда, неустранимыми при современном техническом уровне производства и организации труда. Данное положение закреплено также в статье 210 ТК РФ.
Согласно статье 164 ТК РФ под компенсацией понимаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей.
При этом следует учитывать, что в коллективных договорах, соглашениях, трудовых договорах для работников, занятых на тяжелых работах, работах с вредными и (или) опасными и иными особыми условиями труда, наряду с компенсациями, предусмотренными статьей 219 ТК РФ, в обязательном порядке должна быть регламентирована оплата труда в повышенном размере по сравнению с тарифными ставками (окладами), установленными для различных видов работ с нормальными условиями труда, но не ниже размеров, установленных законами и иными нормативными правовыми актами, предусмотренная статьей 147 ТК РФ, которая подлежит обложению налогом.
9.2. Подлежат налогообложению:
9.2.1. Компенсационные выплаты, не установленные законодательством Российской Федерации, а также суммы компенсационных выплат, выплаченные сверх норм, установленных в соответствии с законодательством.
9.2.2. Компенсационные выплаты работникам предприятий, учреждений и организаций, вынужденно работающим неполный рабочий день или неполную рабочую неделю, осуществляемые в соответствии с Указом Президента Российской Федерации от 21.04.1993 N 471 "О дополнительных мерах по защите трудовых прав граждан Российской Федерации" и Приказом Федеральной службы занятости России от 26.05.1993 N 67.
9.2.3. Выплаты за время передвижения работников, постоянно занятых на подземных работах в шахтах (рудниках), от ствола к месту работы и обратно.
9.2.4. Надбавки за подвижной, разъездной характер работы (кроме выплачиваемых взамен суточных), начисляемые в процентах к месячной тарифной ставке, должностному окладу и предусмотренные коллективными, трудовыми договорами или должностными инструкциями в связи с разъездным характером труда, которые учитываются в составе среднего заработка.
10. При применении подпункта 3 пункта 1 статьи 238 НК РФ следует учитывать, что:
10.1. Не подлежат налогообложению суммы материальной помощи, оказываемой налогоплательщиками физическим лицам, пострадавшим от террористических актов на территории Российской Федерации.
10.2. Под стихийным бедствием или другим чрезвычайным обстоятельством следует понимать события и явления, факт наступления которых подтвержден соответствующими документами (решение органов государственной власти, справки из ДЭЗ, СЭС, органов МВД России и др.).
10.3. При выделении материальной помощи в связи со смертью работника или члена его семьи необходимы заявление работника (члена его семьи) и копия свидетельства о смерти работника или члена его семьи (при необходимости - копии документов, подтверждающих родство: свидетельство о браке или рождении).
11. Подпунктом 4 пункта 1 статьи 238 НК РФ установлено, что суммы оплаты труда и другие суммы в иностранной валюте, выплачиваемые своим работникам, а также военнослужащим, направленным на работу (службу) за границу, налогоплательщиками - финансируемыми из федерального бюджета государственными учреждениями или организациями, не подлежат налогообложению в пределах размеров, установленных законодательством Российской Федерации.
При применении указанной нормы следует учитывать следующее.
Основными условиями для невключения указанных выплат в иностранной валюте в налоговую базу по налогу является финансирование организаций из федерального бюджета, а также направление (командирование) работника (военнослужащего) на работу (службу) за границу.
При этом под работниками понимаются физические лица, работающие по трудовым договорам (контрактам).
11.1. Положения подпункта 4 пункта 1 статьи 238 НК РФ не распространяются на суммы оплаты труда и другие суммы в иностранной валюте, выплачиваемые указанными организациями в пользу российских граждан, нанятых на работу на территории иностранного государства и работающих там по трудовым договорам (контрактам), гражданско - правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, либо авторским договорам.
11.2. Суммы оплаты труда и другие суммы, выплачиваемые российским гражданам (в том числе командированным) в российской валюте, подлежат налогообложению.
11.3. Следует учитывать, что обособленные подразделения российских организаций за границей не являются самостоятельными юридическими лицами, не исполняют обязанности по уплате налога, следовательно, уплата налога производится самой российской организацией по месту постановки на учет в налоговых органах в Российской Федерации.
При этом показатели сумм выплат и иных вознаграждений, начисляемых в пользу работников, в том числе и в пользу находящихся на работе за пределами Российской Федерации, отражаются организацией в расчетах по авансовым платежам и налоговой декларации, представляемых также по месту нахождения головной организации.
Так, с выплат, производимых в российской валюте гражданам Российской Федерации (включая военнослужащих), направленным в обособленные подразделения российских организаций за границей, а также в войсковые части и организации Минобороны России, ФПС России и т.д., дислоцированные на территории государств - участников СНГ, налог (авансовые платежи) должен уплачиваться той организацией, которая направила граждан Российской Федерации за границу, и уплата налога (авансовых платежей) должна производиться на территории Российской Федерации.
11.4. На суммы оплаты труда и другие суммы в иностранной валюте, выплачиваемые штатным работникам (гражданам Российской Федерации), направленным на работу за границу, а также другим гражданам Российской Федерации, временно пребывающим на территории иностранного государства и работающим по трудовым договорам (контрактам), договорам гражданско - правового характера, предметом которых является выполнение работ (оказание услуг), авторским договорам, заключенным с представительством российской организации за рубежом, финансирование которых не осуществляется за счет средств федерального бюджета, налог начисляется в общеустановленном порядке.
11.5. В случае если российская организация, как имеющая, так и не имеющая представительства на территории иностранного государства, осуществляет выплаты или вознаграждения по трудовому договору, договору гражданско - правового характера, авторскому договору иностранному гражданину, постоянно проживающему на территории этого иностранного государства, то на такие выплаты (вознаграждения) налог не начисляется.
12. При применении подпункта 7 пункта 1 статьи 238 НК РФ следует учитывать, что налогоплательщики при исчислении налога не учитывают сумму взносов, перечисляемых страховой организации по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым на срок не менее 1 года, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов этих застрахованных лиц.
Следует иметь в виду, что если налогоплательщик производит оплату медицинского обслуживания физических лиц - работников напрямую лечебному учреждению, то стоимость такой оплаты подлежит налогообложению в общеустановленном порядке.
Не подлежат налогообложению суммы платежей (взносов) налогоплательщика по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым исключительно:
на случай наступления смерти застрахованного лица;
на случай утраты застрахованным лицом трудоспособности в связи с исполнением им трудовых обязанностей.
Следует учитывать, что по договору добровольного страхования могут быть предусмотрены выплаты страховой суммы по нескольким страховым случаям.
Так, например, по договору добровольного страхования жизни могут быть предусмотрены следующие страховые случаи:
"дожитие застрахованного лица до окончания срока действия договора";
"смерть застрахованного лица в результате несчастного случая на производстве";
"возмещение ущерба застрахованному лицу в результате наступления несчастного случая на производстве".
В этом случае не подлежат налогообложению суммы страховых взносов по указанному договору в части покрытия страховым обеспечением рисков, поименованных в подпункте 7 пункта 1 статьи 238 НК РФ (в данном случае - "смерть застрахованного лица в результате наступления несчастного случая на производстве" и "возмещение вреда жизни и здоровью работника при исполнении им трудовых обязанностей"), только при условии, что в этом договоре выделены суммы вносимых налогоплательщиком страховых взносов по рискам, не подлежащим налогообложению в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 238 НК РФ. Страховые взносы, уплачиваемые по риску - "дожитие работника до окончания срока действия такого договора", подлежат налогообложению в общеустановленном порядке.
Следует учитывать, что начиная с 1 января 2002 года суммы страховых взносов, уплачиваемых налогоплательщиками по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым на случай утраты им трудоспособности, подлежат налогообложению, если наступление страхового случая не связано с исполнением работником трудовых обязанностей.
13. При применении подпункта 9 пункта 1 статьи 238 НК РФ следует учитывать, что не подлежат налогообложению суммы возмещения стоимости проезда работников и членов их семей к месту проведения отпуска и обратно, оплачиваемые налогоплательщиком лицам, работающим и проживающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, в соответствии со статьей 325 ТК РФ и статьей 33 Закона Российской Федерации от 19.02.1993 N 4520-1 "О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях".
В соответствии с указанными Законами лица, работающие в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, имеют право на оплачиваемый один раз в два года за счет средств работодателя проезд к месту использования отпуска в пределах территории Российской Федерации и обратно любым видом транспорта, в том числе личным (за исключением такси), а также на оплату стоимости провоза багажа весом до 30 килограммов.
Оплата стоимости проезда работника личным транспортом к месту использования отпуска и обратно производится по наименьшей стоимости проезда кратчайшим путем.
Работодатели также оплачивают стоимость проезда к месту использования отпуска работника и обратно и провоза багажа неработающим членам его семьи (мужу, жене, несовершеннолетним детям) независимо от времени использования отпуска.
Оплата стоимости проезда к месту использования отпуска и обратно работника и членов его семьи производится перед отъездом работника в отпуск исходя из примерной стоимости проезда. Окончательный расчет производится по возвращении из отпуска на основании представленных билетов или других документов.
Возмещение стоимости проезда к месту использования отпуска и обратно производится работнику только по основному месту работы.
При отнесении местностей к районам Крайнего Севера и приравненным к ним районам следует руководствоваться Перечнем районов Крайнего Севера и местностей, приравненных к районам Крайнего Севера, утвержденным Постановлением Совета Министров СССР от 10.11.1967 N 1029.
14. При применении подпункта 10 пункта 1 статьи 238 НК РФ учитывая статьи 165, 170 ТК РФ, статью 26, пункты 18 и 19 статьи 28, пункты 12, 13, 14, 16 и 17 статьи 29, пункт 3 статьи 60 Федерального закона от 12.06.2002 N 67-ФЗ "Об основных гарантиях избирательных прав и права на участие в референдуме граждан Российской Федерации" следует иметь в виду, что:
на выплаты, производимые членам избирательных комиссий с правом решающего голоса, работающим на постоянной (штатной) основе, работникам аппаратов избирательных комиссий, действующих на постоянной основе и являющихся юридическими лицами, из средств, выделенных из соответствующего бюджета на подготовку и проведение выборов, налог начисляется в общеустановленном порядке;
на выплаты в виде компенсации и дополнительной оплаты членам избирательных комиссий с правом решающего голоса, кроме указанных в абзаце втором, за работу в комиссии по подготовке и проведению выборов из средств, выделенных комиссиям на указанные выборы, налог не начисляется;
на выплаты, производимые членам избирательных комиссий с правом совещательного голоса из средств избирательных фондов кандидатов, избирательных объединений, избирательных блоков, налог не начисляется;
на суммы, выплачиваемые другим физическим лицам избирательными комиссиями всех уровней, а также из средств избирательных фондов кандидатов, избирательных объединений, избирательных блоков за выполнение этими лицами работ по договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ или оказание услуг, непосредственно связанных с проведением избирательных кампаний, налог не начисляется;
на вознаграждения, выплачиваемые руководителям и специалистам из государственных и иных органов и учреждений, включая Центральный банк Российской Федерации, Сберегательный банк Российской Федерации, главные управления (национальные банки) Центрального банка Российской Федерации в субъектах Российской Федерации, откомандированным на работу в контрольно-ревизионные службы, созданные при Центральной избирательной комиссии Российской Федерации, избирательных комиссиях субъектов Российской Федерации, окружных избирательных комиссиях по выборам в федеральные органы государственной власти, а также в случаях, предусмотренных законом, и при иных комиссиях, за счет средств, выделенных на подготовку и проведение выборов и референдумов, налог не начисляется. (в ред. Приказа МНС РФ от 26.05.2003 N БГ-3-05/271)
15. При применении подпункта 12 пункта 1 статьи 238 НК РФ следует учитывать, что не подлежит налогообложению стоимость льгот по бесплатному проезду, установленная законодательством Российской Федерации, например, для:
работников предприятий и учреждений железнодорожного транспорта в соответствии со статьей 16 Федерального закона от 25.08.1995 N 153-ФЗ "О федеральном железнодорожном транспорте". Порядок и условия предоставления указанной льготы определены Постановлением Правительства Российской Федерации от 24.06.1996 N 729 "О порядке и условиях бесплатного проезда на федеральном железнодорожном транспорте работников этого вида транспорта";
студентов, обучающихся по заочной форме в высших учебных заведениях, которые имеют государственную аккредитацию, в соответствии со статьей 17 Федерального закона от 22.08.1996 N 125-ФЗ "О высшем и послевузовском профессиональном образовании";
граждан, занятых на работах с химическим оружием, в соответствии со статьей 6 Федерального закона от 07.11.2000 N 136-ФЗ "О социальной защите граждан, занятых на работах с химическим оружием".
Суммы возмещения стоимости льгот по проезду, не установленные законодательством Российской Федерации, подлежат налогообложению в установленном порядке.
16. Норма, указанная в подпункте 13 пункта 1 статьи 238 НК РФ, подлежит применению по отношению только к тем членам профсоюзной организации, которые связаны с ней договорными отношениями и получают выплаты как члены профсоюза, так как исходя из содержания статьи 236 НК РФ выплаты, производимые в пользу лиц - членов профсоюза, не связанных с налогоплательщиком трудовым договором, договором гражданско - правового характера, предметом которого является выполнение работ, оказание услуг, авторским договором, производимые, в том числе, за счет членских профсоюзных взносов профсоюзной организации, не признаются объектом налогообложения.
На выплаты, производимые за счет членских взносов членам профсоюзной организации, не состоящим с ней в трудовых отношениях, ограничение в размере 10000 рублей, установленное данным подпунктом, не распространяется.
17. При применении подпункта 14 пункта 1 статьи 238 НК РФ следует учитывать, что не подлежат налогообложению выплаты в натуральной форме только товарами собственного производства - сельскохозяйственной продукцией и (или) товарами для детей в размере до 1000 рублей (включительно) в расчете на одно физическое лицо - работника за календарный месяц, у работодателя в том месяце, в котором они были начислены.
При применении указанной нормы налогоплательщики должны производить начисление сельскохозяйственной продукции или товаров для детей в натуральной форме в соответствующем денежном эквиваленте.
В случае если организация произвела начисление выплат в денежном выражении в одном отчетном периоде (месяце), а выдачу работникам произвела в другом отчетном периоде (месяце) сельскохозяйственной продукцией или товарами для детей, то на такие выплаты данная норма не распространяется.
18. В соответствии с пунктом 2 статьи 238 НК РФ не подлежат налогообложению выплаты работникам организаций, финансируемых за счет средств бюджетов, не превышающие 2000 рублей на одно физическое лицо за налоговый период, по каждому из следующих оснований:
суммы материальной помощи, оказываемой работодателями своим работникам, а также бывшим своим работникам, уволившимся в связи с выходом на пенсию по инвалидности или по возрасту;
суммы возмещения (оплата) работодателями своим бывшим работникам (пенсионерам по возрасту и (или) инвалидам) и (или) членам их семей стоимости приобретенных ими (для них) медикаментов, назначенных им лечащим врачом.
Следует иметь в виду, что указанная норма в части ограничения выплат в размере 2000 рублей в отношении бывших работников и (или) членов их семей не применяется, поскольку выплаты и иные вознаграждения, производимые налогоплательщиками в пользу лиц, не связанных с налогоплательщиком трудовым договором, договором гражданско - правового характера, предметом которого является выполнение работ, оказание услуг, авторским договором, не признаются объектом налогообложения.
19. При применении статьи 239 НК РФ следует иметь в виду, что согласно статье 56 НК РФ льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками и плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере. Налогоплательщик вправе отказаться от использования льготы либо приостановить ее использование на один или несколько налоговых периодов.
Таким образом, при принятии решения об отказе от использования льготы налогоплательщик представляет в налоговые органы заявление в письменной форме об отказе применения им преимущества (льготы), установленного статьей 239 НК РФ.
В случае, если налогоплательщик отказывается от предоставленной НК РФ льготы после начала календарного года, то он должен произвести уплату налога за весь налоговый период (включая предшествующие отчетные периоды). Учитывая, что налоговым периодом по единому социальному налогу согласно статье 240 НК РФ является календарный год, уплата налога должна быть произведена за весь календарный год.
При этом, с учетом статьи 75 НК РФ, налогоплательщик помимо причитающихся к уплате за предшествующие отчетные периоды сумм единого социального налога обязан уплатить соответствующие суммы пеней.
20. При применении подпунктов 1 и 2 пункта 1 статьи 239 НК РФ следует иметь в виду, что под работниками - инвалидами понимаются физические лица, являющиеся инвалидами I, II, III группы и работающие только по трудовым договорам.
На вознаграждения, выплачиваемые инвалидам I, II, III группы по договорам гражданско - правового характера, предметом которых является выполнение работ (оказание услуг), и авторским договорам, льготы, предусмотренные подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 239 НК РФ, не распространяются.
20.1. При применении подпункта 1 пункта 1 статьи 239 НК РФ следует иметь в виду следующее.
Правомерность использования организациями льготы, предусмотренной вышеуказанным подпунктом, подтверждается при представлении ими в составе расчета по авансовым платежам и налоговой декларации по единому социальному налогу списка работающих инвалидов (номера и даты выдачи справки учреждения медико - социальной экспертизы, подтверждающей факт установления инвалидности на каждого инвалида).
В соответствии с пунктом 28 Положения о признании лица инвалидом, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 13.08.1996 N 965 "О порядке признания граждан инвалидами", в зависимости от степени нарушений функций организма и ограничения жизнедеятельности лицу, признанному инвалидом, инвалидность устанавливается на определенный срок. Так, инвалидность I группы устанавливается на 2 года, II и III групп - на 1 год.
В случае если в результате освидетельствования (переосвидетельствования) работник получает инвалидность в течение месяца, то налоговая льгота применяется начиная с 1 числа того месяца, в котором получена инвалидность. Когда работник в результате освидетельствования (переосвидетельствования) теряет право на получение инвалидности в течение месяца, то с 1 числа этого же месяца налогоплательщик не имеет права на использование налоговой льготы.
Указанная льгота не распространяется на индивидуальных предпринимателей и физических лиц, являющихся работодателями по отношению к работникам - инвалидам I, II или III группы.
20.2. При применении подпункта 2 пункта 1 статьи 239 НК РФ следует иметь в виду, что от уплаты налога освобождаются следующие категории работодателей - с сумм выплат и иных вознаграждений, не превышающих 100000 рублей в течение налогового периода на каждого отдельного работника, работающего только по трудовым договорам:
а) общественные организации инвалидов (в том числе созданные как союзы общественных организаций инвалидов), среди членов которых инвалиды и их законные представители составляют не менее 80 процентов, их региональные и местные отделения.
В соответствии со статьей 33 Федерального закона от 24.11.1995 N 181-ФЗ "О социальной защите инвалидов в Российской Федерации" общественными организациями инвалидов признаются организации, созданные инвалидами и лицами, представляющими их интересы, в целях защиты прав и законных интересов инвалидов, обеспечения им равных с другими гражданами возможностей, решения задач общественной интеграции инвалидов, среди членов которых инвалиды и их законные представители (один из родителей, усыновителей, опекун или попечитель) составляют не менее 80 процентов, а также союзы (ассоциации) указанных организаций.
Для получения льготы общественные организации инвалидов (в том числе созданные как союзы общественных организаций инвалидов), среди членов которых инвалиды и их законные представители составляют не менее 80 процентов, и их структурные подразделения должны документально подтвердить, что среди членов этих организаций инвалиды и их законные представители составляют не менее 80 процентов.
К законным представителям инвалидов относятся: один из родителей, усыновитель, опекун или попечитель;
б) организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов и в которых среднесписочная численность инвалидов составляет не менее 50 процентов, а доля заработной платы инвалидов в фонде оплаты труда составляет не менее 25 процентов.
В случае изменения численности работающих инвалидов и их фонда заработной платы в фонде оплаты труда производится перерасчет по налогу за соответствующий период;
в) учреждения, созданные для достижения образовательных, культурных, лечебно - оздоровительных, физкультурно - спортивных, научных, информационных и иных социальных целей, а также для оказания правовой и иной помощи инвалидам, детям - инвалидам и их родителям, единственными собственниками имущества которых являются указанные общественные организации инвалидов.
Льготы по уплате налога предоставляются учреждениям, единственным собственником имущества которых являются общественные организации инвалидов на основании учредительных документов (решение учредителя о создании организации, устав, положение), в которых должны содержаться сведения о собственнике имущества данной организации (реестра акционеров), при наличии в учредительных документах организации записи о том, что они созданы для достижения образовательных, культурных, лечебно - оздоровительных, физкультурно - спортивных, научных, информационных и иных социальных целей, а также для оказания правовой и иной помощи инвалидам, детям - инвалидам и их родителям.
Указанные льготы не распространяются на организации, занимающиеся производством и (или) реализацией подакцизных товаров, минерального сырья, других полезных ископаемых, а также иных товаров, указанных в перечне, утвержденном Постановлением Правительства Российской Федерации от 22.11.2000 N 884 "Об утверждении товаров, реализация которых не подлежит освобождению от обложения налогом на добавленную стоимость, а также при производстве и (или) реализации которых осуществляющие их организации не подлежат освобождению от уплаты единого социального налога (взноса)".
Статьей 181 НК РФ определен перечень подакцизных товаров и минерального сырья, подлежащих налогообложению.
21. При применении подпункта 3 пункта 1 статьи 239 НК РФ необходимо учитывать следующее.
21.1. Индивидуальные предприниматели и адвокаты, являющиеся инвалидами I, II или III группы, освобождаются от уплаты единого социального налога в части доходов от их предпринимательской деятельности и иной профессиональной деятельности в размере, не превышающем 100 000 рублей в течение налогового периода.
Определение дохода дано в статье 41 НК РФ, согласно которой доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц" и "Налог на прибыль" НК РФ.
В соответствии с пунктом 1 статьи 248 "Порядок определения доходов. Классификация доходов" главы 25 НК РФ к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и внереализационные доходы.
Пунктом 1 статьи 249 "Доходы от реализации" главы 25 НК РФ определено, что доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг), от реализации имущества и имущественных прав.
Согласно пункту 3 статьи 3 Федерального закона от 29.12.1995 N 222-ФЗ валовая выручка исчисляется как сумма выручки, полученной от реализации товаров (работ, услуг), продажной цены имущества, реализованного за отчетный период, и внереализационных доходов.
Таким образом, положения подпункта 3 пункта 1 статьи 239 НК РФ распространяются на индивидуальных предпринимателей, осуществляющих деятельность по упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности, объектом налогообложения которых является валовая выручка, т.е. доход.
При этом следует иметь в виду, что на сумму льготы (100 000 рублей) уменьшается не валовая выручка, а налоговая база, определяемая как произведение валовой выручки на коэффициент 0,1.
21.2. Члены крестьянских (фермерских) хозяйств, являющиеся инвалидами I, II или III группы, освобождаются от уплаты единого социального налога в части доходов от их предпринимательской деятельности и иной профессиональной деятельности в размере, не превышающем 100 000 рублей в течение налогового периода.
21.3. В случае если в результате освидетельствования индивидуальный предприниматель получает инвалидность, то налоговая льгота применяется начиная с 1 числа того месяца, в котором получена инвалидность.
Индивидуальные предприниматели льготируются в части доходов от их предпринимательской деятельности и иной профессиональной деятельности в размере, не превышающем 100000 рублей в течение налогового периода.
В этом случае налоговым органом в общеустановленном порядке производится перерасчет авансовых платежей по налогу. При этом в расчете должна учитываться налоговая льгота пропорционально времени, в течение которого он находился на инвалидности.
Соответственно, если индивидуальный предприниматель в результате переосвидетельствования теряет инвалидность, то он не имеет права на использование налоговой льготы с 1 числа того месяца, в котором он утратил инвалидность.
Например: предполагаемый доход инвалида III группы на 2002 год составит 500000 рублей.
Налоговая льгота составляет 100000 рублей.
С 10 сентября 2002 года индивидуальный предприниматель теряет право на инвалидность.
Налоговая льгота составит (100000 : 12) х 8 = 66666 рублей.
Налоговая база составит 500000 - 66666 = 433334 рубля.
22. При налогообложении выплат, осуществляемых в пользу иностранных граждан и лиц без гражданства, следует учитывать, что начиная с 1 января 2003 года выплаты и вознаграждения, производимые по трудовым договорам, договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ (оказание услуг), авторским договорам в пользу иностранных граждан и лиц без гражданства, подлежат налогообложению в общеустановленном порядке. (в ред. Приказа МНС РФ от 25.04.2003 N БГ-3-05/214)
22.1-22.3. Пункты утратили силу. (в ред. Приказа МНС РФ от 25.04.2003 N БГ-3-05/214)
23. При применении ставок налога, указанных в пункте 1 статьи 241 НК РФ, следует иметь в виду, что при отнесении налогоплательщиков к сельскохозяйственным товаропроизводителям следует руководствоваться статьей 1 Федерального закона от 08.12.1995 N 193-ФЗ "О сельскохозяйственной кооперации", в соответствии с которой к сельскохозяйственному товаропроизводителю, в частности, относится юридическое лицо, осуществляющее производство сельскохозяйственной продукции, которая составляет в стоимостном выражении более 50 процентов общего объема производимой продукции, в том числе рыболовецкая артель (колхоз), производство сельскохозяйственной (рыбной) продукции и объем вылова водных биоресурсов в которой составляет в стоимостном выражении более 70 процентов общего объема производимой продукции.
Таким образом, к сельскохозяйственным товаропроизводителям относятся юридические лица, основными видами экономической деятельности которых согласно Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности, продукции и услуг (ОК 004-93) являются "Сельское хозяйство" и "Рыболовство" и занимающиеся либо производством и сбытом, либо производством, переработкой и сбытом сельскохозяйственной продукции (то есть имеет место полный производственный цикл).
Организации, занимающиеся только переработкой и сбытом сельскохозяйственной продукции (молокозаводы, мясокомбинаты, хлебокомбинаты и др.), не относятся к сельскохозяйственным товаропроизводителям и должны применять ставки налога, установленные пунктом 1 статьи 241 НК РФ (первая таблица).
При определении объема производимой продукции применяются цены, по которым сельскохозяйственным товаропроизводителем производится реализация продукции.
При этом удельный вес сельскохозяйственной продукции для организаций, занятых в производстве сельскохозяйственной (рыбной) продукции, определяется в стоимостном выражении в процентах от общего объема выручки, полученной по всем видам деятельности ежемесячно нарастающим итогом.
Например: для определения размера ставки налога за март месяц 2002 г. удельный вес сельскохозяйственной продукции в общем объеме произведенной продукции определяется по результатам работы за январь - март 2002 г.
При отнесении продукции к сельскохозяйственной следует руководствоваться Общероссийским классификатором продукции ОК 005-93.
Налогоплательщиками единого социального налога признаются организации, следовательно, если организация (включая ее обособленные подразделения) не является сельскохозяйственным товаропроизводителем, то для обособленного подразделения, занимающегося производством сельскохозяйственной продукции, не могут быть применены ставки налога, установленные пунктом 1 статьи 241 НК РФ для налогоплательщиков - сельскохозяйственных товаропроизводителей и наоборот, если организация (включая ее обособленные подразделения) признается сельскохозяйственным товаропроизводителем, то она вправе применять ставки, установленные для налогоплательщиков - сельскохозяйственных товаропроизводителей, для обособленного подразделения, не занимающегося производством сельскохозяйственной продукции.
24. При применении пункта 2 статьи 241 НК РФ следует учитывать, что данная норма распространяется на все категории налогоплательщиков - лиц, производящих выплаты физическим лицам.
При расчете накопленной с начала года налоговой базы в среднем на одно физическое лицо средняя численность работников определяется в соответствии с Инструкцией по заполнению организациями сведений о численности работников и использовании рабочего времени в формах федерального государственного статистического наблюдения, а именно в среднюю численность работников организации за какой-либо период (месяц, квартал, год) с начала года, включается:
среднесписочная численность работников;
средняя численность внешних совместителей;
средняя численность работников, выполняющих работы по договорам гражданско - правового характера.
Средняя численность работников округляется до целых единиц.
Для целей исчисления и уплаты налога расчет права на применение регрессивных ставок налога производится ежемесячно в целом по организации.
Поскольку к расчету принимаются выплаты, формирующие налоговую базу, определенную статьей 237 НК РФ, то численность инвалидов и соответствующие им выплаты учитываются в расчете, независимо от того, превысили выплаты в их пользу 100000 рублей или нет.
Вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по авторским договорам, и соответствующая численность этих лиц при расчете условия на право применения регрессивных ставок налога не учитываются, так как численность физических лиц, с которыми заключены авторские договоры, не поименована в Инструкции по заполнению организациями сведений о численности работников и использовании рабочего времени в формах федерального государственного статистического наблюдения.
При этом если налогоплательщик имеет право на применение регрессивных ставок налога, то он применяет их ко всем выплатам, вознаграждениям по договорам гражданско - правового характера, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, авторским договорам, превышающим 100000 рублей, исчисленным нарастающим итогом с начала года.
При расчете налога по работнику - инвалиду применяется та ставка налога (в том числе и регрессивная), которая соответствует начисленным в его пользу выплатам и вознаграждениям. При этом налогообложению подлежит налоговая база, уменьшенная на сумму льгот, установленных в соответствии со статьей 239 НК РФ.
25. При применении пункта 3 статьи 241 НК РФ необходимо учитывать следующее.
При исчислении налога с доходов членов крестьянских (фермерских) хозяйств независимо от того, в какой форме оно зарегистрировано, применяются ставки налога, установленные пунктом 3 статьи 241 НК РФ. Право на применение регрессивных ставок налога возникает у члена крестьянского (фермерского) хозяйства, если его налоговая база (доход) превышает 100000 рублей.
Если в крестьянском (фермерском) хозяйстве работают физические лица (за исключением индивидуальных предпринимателей), привлекаемые по трудовым или гражданско - правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по авторским договорам, то с выплат и иных вознаграждений, начисленных этим физическим лицам, исчисление налога производится главами крестьянских (фермерских) хозяйств - сельскохозяйственными товаропроизводителями по ставкам, установленным второй таблицей пункта 1 статьи 241 НК РФ, а главами крестьянских (фермерских) хозяйств, не являющихся сельскохозяйственными производителями, - по ставкам, установленным первой таблицей пункта 1 статьи 241 НК РФ.
26. При применении пункта 4 статьи 241 НК РФ следует иметь в виду следующее.
Регрессивная ставка налога для адвокатов применяется в том случае, когда налоговая база конкретного адвоката для исчисления налога будет превышать предельные суммы, установленные для соответствующих интервалов налоговой базы (100000 рублей, 300000 рублей и 600000 рублей).
Пример:
Налоговая база адвоката, с которой уплачивается налог, - 400000 рублей. У адвоката отсутствуют основания для применения налоговых льгот.
При исчислении единого социального налога коллегиями адвокатов (ее учреждениями) за адвокатов, являющихся инвалидами, необходимо иметь в виду следующее.
Распределение дохода адвоката по интервалу налоговой базы осуществляется коллегиями адвокатов (их учреждениями) исходя из фактически полученных адвокатом доходов. При этом обложению подлежит налоговая база, уменьшенная на сумму льгот.
Пример:
Налоговая база адвоката - инвалида составила 400000 рублей. Сумма льготы составляет 100000 рублей. Налоговая база, с которой уплачивается единый социальный налог, составляет 300000 рублей (400000 рублей - 100000 рублей).
В данном случае фактически полученный доход адвоката (400000 рублей) относится к интервалу налоговой базы от 300001 рубля до 600000 рублей. При этом со 100000 рублей (как суммы, превышающей 300000 рублей) налог исчисляется по ставке 3,6 процента.
Во избежание завышения суммы налога, подлежащего уплате с налоговой базы адвоката в сумме 200000 рублей, а также имея в виду, что фиксированная ставка 25200 рублей соответствует налоговой базе 300000 рублей, сумма налога определяется из пропорции:
Таким образом, с налоговой базы 200000 рублей уплате подлежит налог в сумме 16800 рублей.
Аналогичный порядок расчета распространяется на все категории налогоплательщиков, производящих выплаты в пользу работников, у которых возникает право на применение регрессивных ставок при исчислении налога.
27. При применении статьи 243 НК РФ необходимо учитывать следующее.
Налогоплательщики (включая налогоплательщиков, не имеющих счетов в учреждении банков, а также производящих выплату зарплаты из выручки) производят уплату авансовых платежей по налогу ежемесячно не позднее 15-го числа следующего месяца.
27.1. Сумма авансового платежа по налогу, подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками, производящими выплаты физическим лицам, на сумму начисленных ими за тот же период авансовых платежей по страховому взносу на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Федеральный закон от 15.12.2001 N 167-ФЗ). Сумма налогового вычета не может превышать сумму авансового платежа по налогу, подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период.
При применении пункта 3 статьи 243 НК РФ следует учитывать, что в случае, если в отчетном (налоговом) периоде сумма примененного налогового вычета превышает сумму фактически уплаченного страхового взноса за тот же период, пеня за неполную уплату единого социального налога начисляется с 16-го числа месяца, следующего за месяцем, за который уплачены страховые взносы, а по итогам налогового периода - с 15-го апреля года, следующего за налоговым периодом. (в ред. Приказа МНС РФ от 26.05.2003 N БГ-3-05/271)
27.2. Налоговая база по налогу в части, зачисляемой в федеральный бюджет, организациями, перечисленными в статье 239 НК РФ, определяется исходя из ставки, рассчитанной как одна вторая ставки, установленной для расчета налога в федеральный бюджет, установленной для данной категории налогоплательщиков статьей 241 НК РФ, с учетом соблюдения условия на право применения регрессивных ставок налога.
В организациях, которые полностью освобождены от уплаты налога, будет начисляться и уплачиваться только сумма страховых взносов в ПФР.
При исчислении и уплате страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (налогового вычета) необходимо учитывать следующее.
В соответствии со статьей 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по налогу, установленные главой 24 НК РФ, при этом налоговые льготы, установленные статьей 239 НК РФ, при расчете страховых взносов не учитываются.
Пунктом 3 статьи 22 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ установлено, что тарифы, предусмотренные пунктом 2 данной статьи, применяются страхователями - лицами, производящими выплаты физическим лицам, в том случае, если соблюдены требования, установленные пунктом 2 статьи 241 НК РФ.
Для целей исчисления и уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование расчет права на применение регрессивных тарифов страховых взносов производится ежемесячно в целом по организации.
Для этого налогоплательщики ежемесячно рассчитывают накопленную с начала года величину налоговой базы по налогу в среднем на одно физическое лицо, деленную на количество месяцев, истекших в текущем налоговом периоде. Если полученная величина составит сумму менее 2500 рублей, то до конца налогового периода страховые взносы исчисляются и уплачиваются по максимальным ставкам тарифов, определенных статьями 22 и 33 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ, независимо от фактической величины налоговой базы на каждое физическое лицо.
Порядок уплаты налога по обособленным подразделениям, установленный пунктом 29 настоящих Методических рекомендаций, применяется и в отношении уплаты организациями страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.
В соответствии со статьей 16 Федерального закона от 29.05.2002 N 61-ФЗ "О бюджете Пенсионного фонда Российской Федерации на 2002 год" от уплаты страховых взносов освобождаются налогоплательщики, указанные в пункте 2 статьи 245 НК РФ.
28. При применении пункта 6 статьи 243 НК РФ следует учитывать, что:
В соответствии с пунктом 25 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, уплата налога может производиться в суммах, округленных до целых рублей.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах порядке, за исключением перечисленных в статье 270 НК РФ, включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией продукции.
Сумма налога подлежит включению в состав прочих расходов организации в соответствии со статьей 264 НК РФ.
29. При применении пункта 8 статьи 243 НК РФ необходимо учитывать следующее.
Налогоплательщики - организации, в состав которых входят обособленные подразделения (в том числе находящиеся в различных субъектах Российской Федерации), не имеющие отдельного баланса, расчетного счета, не начисляющие выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, производят уплату налога централизованно по месту своего нахождения.
В этом случае такие организации представляют налоговые декларации по налогу, расчеты по авансовым платежам также по месту своего нахождения.
Обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, расчетный счет и начисляющие выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, исполняют обязанности организации по уплате налога, а также представляют налоговые декларации, расчеты по авансовым платежам по месту своего нахождения.
Следует учитывать, что если организация имеет в своем составе обособленные подразделения, то в соответствии с пунктом 2 статьи 241 НК РФ расчет условия на право применения регрессивных ставок налога производится по организации в целом, независимо от исполнения обособленными подразделениями обязанности организации по уплате авансовых платежей по налогу и страховых взносов.
Ответственность за неисполнение или ненадлежащее исполнение обособленными подразделениями вышеуказанных обязанностей организаций, предусмотренную законодательством о налогах и сборах, несет организация.
30. При применении статьи 244 НК РФ следует учитывать, что:
30.1. В соответствии с пунктом 1 статьи 244 НК РФ исчисление суммы авансовых платежей по налогу на текущий налоговый период, подлежащих уплате налогоплательщиками, указанными в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 НК РФ, за исключением адвокатов, производится налоговым органом исходя из налоговой базы данных налогоплательщиков за предыдущий налоговый период и ставок, указанных в пункте 3 статьи 241 НК РФ, если иное не предусмотрено пунктом 2 статьи 244 НК РФ.
30.2. Расчет авансовых платежей по налогу для индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, производится налоговым органом исходя из налоговой базы (произведение валовой выручки и коэффициента 0,1) и ставок налога, указанных в пункте 3 статьи 241 НК РФ, на основании данных о валовой выручке.
В соответствии с пунктом 6 статьи 5 Федерального закона от 29.12.1995 N 222-ФЗ при получении патента в налоговом органе индивидуальный предприниматель предъявляет для регистрации книгу учета доходов и расходов.
Форма книги учета доходов и расходов и порядок отражения в ней хозяйственных операций субъектами малого предпринимательства, применяющими упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, устанавливаются Министерством финансов Российской Федерации (пункт 6 статьи 5 Федерального закона от 29.12.1995 N 222-ФЗ).
В целях реализации данной нормы Приказом Минфина России от 22.02.1996 N 18 утверждена Книга учета доходов и расходов субъектов малого предпринимательства, применяющих упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, и Порядок отражения в ней хозяйственных операций.
Согласно предпоследнему абзацу пункта 4 Приказа Минфина России от 15.03.1996 N 27 при занятии гражданами одновременно несколькими видами деятельности патент должен быть оплачен отдельно по каждому виду деятельности с соответствующими размерами стоимости каждого из патентов.
В данном случае для расчета авансовых платежей производится суммирование налоговых баз по каждому виду деятельности.
30.3. С 1 января 2002 года плательщики единого налога на вмененный доход уплачивают налог в порядке, установленном главой 24 НК РФ.
В соответствии с пунктом 2 статьи 4 Федерального закона от 31.07.1998 N 148-ФЗ налогоплательщики единого налога на вмененный доход обязаны вести учет своих доходов и расходов, а также соблюдать порядок ведения расчетных и кассовых операций.
Индивидуальные предприниматели ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном налоговым законодательством (пункт 2 статьи 4 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете").
30.4. Расчет авансовых платежей по налогу с доходов всех членов крестьянского (фермерского) хозяйства на текущий налоговый период производится налоговыми органами исходя из налоговой базы крестьянского (фермерского) хозяйства за предыдущий налоговый период и ставки налога, установленной пунктом 3 статьи 241 НК РФ. Налоговое уведомление на уплату налога с доходов всех членов крестьянского (фермерского) хозяйства направляется главе крестьянского (фермерского) хозяйства.
30.5. Расчет налога по итогам налогового периода с доходов членов крестьянского (фермерского) хозяйства может быть произведен главой крестьянского (фермерского) хозяйства централизованно за всех членов крестьянского (фермерского) хозяйства на основании данных о доходах каждого члена крестьянского (фермерского) хозяйства.
При этом для правильного исчисления налога главе крестьянского (фермерского) хозяйства целесообразно вести по каждому члену крестьянского (фермерского) хозяйства, в пользу которого производилось распределение дохода, учет доходов, налоговой базы, налоговых льгот, начисленных сумм авансовых платежей.
30.6. Если индивидуальный предприниматель одновременно осуществляет различные виды деятельности, как с применением упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности, так и по ранее установленной системе налогообложения, расчет авансовых платежей по налогу производится налоговыми органами исходя из налоговых баз от всех видов деятельности.
30.7. При применении пункта 6 статьи 244 НК РФ следует иметь в виду, что исчисление и уплата налога с доходов адвокатов имеет ряд особенностей.
Адвокаты отнесены к налогоплательщикам, уплачивающим налог с доходов от профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.
Обращаем внимание, что пунктом 4 статьи 241 НК РФ для адвокатов не установлены ставки налога, подлежащего зачислению в Фонд социального страхования Российской Федерации.
Более того, согласно пункту 1 статьи 245 НК РФ адвокаты наряду с индивидуальными предпринимателями отнесены к налогоплательщикам, не исчисляющим и не уплачивающим налог, в том числе в добровольном порядке, в части суммы налога, зачисляемой в Фонд социального страхования Российской Федерации.
В связи с этим на коллегии адвокатов (их учреждения), в части адвокатов, не распространяются нормы пунктов 2 и 5 статьи 243 НК РФ, регламентирующие расчеты с Фондом социального страхования Российской Федерации и порядок представления установленной отчетности по средствам Фонда социального страхования Российской Федерации.
31. Нормы и положения, касающиеся порядка начисления и уплаты налога налогоплательщиками, применяющими упрощенную систему налогообложения или переведенными на уплату единого налога на вмененный доход, применяются до вступления в силу федеральных законов, устанавливающих иной порядок налогообложения указанных налогоплательщиков.