Учет подарочных сертификатов в торговых организациях
Для привлечения клиентов и увеличения роста продаж многие компании используют подарочные сертификаты. Этот способ применяют как представители малого и среднего бизнеса, так и крупные предприятия. У бухгалтеров часто возникают вопросы: как же учитывать выпуск таких сертификатов, какими проводками отразить их обмен на товар (услугу), что делать с неиспользованными сертификатами? В нашей статье на примере торговых организаций рассмотрим все нюансы учета подарочных сертификатов.
Подарочные сертификаты (карты) пользуются большим спросом у покупателей. Особенную популярность они приобретают в преддверии праздников. Действительно, это удобный способ сделать подарок коллегам или родным. Сертификаты могут иметь различный номинал и срок действия.
Интересно, что точного определения подарочного сертификата вы не найдете в Налоговом кодексе или другом законодательном акте. Отсюда возникает неопределенность с учетом и налогообложением операций, связанных с оборотом сертификатов. Но основные выводы неоднократно приведены в разъясняющих письмах контролирующих органов (письма Минфина России от 04.04.2011 №03-03-06/1/207, от 25.04.2011 №03-03-06/1/268, информация ФНС РФ от 14.01.2015, письмо УФНС по г. Москве от 17.09.2010 № 17-15-098018, Определение Верховного Суда РФ от 25.12.2014 по делу № 305-КГ14-1498). Позиция Минфина, ФНС и судов сводится к тому, что подарочный сертификат — это не товар, а обязательство продавца предоставить обозначенный товар или услугу на определенную сумму. Также контролирующие органы отмечают, что сумма, полученная за сертификат, является предоплатой за товар.
Затраты на изготовление подарочных сертификатов
Подарочный сертификат представляет собой бумажный бланк или пластиковую карту, на которых содержатся следующие реквизиты: наименование, номер, срок действия, сумма, товар (услуга). Подарочные карты можно изготовить собственными силами либо заказать у сторонней организации. В любом случае у компании возникают затраты на печать бланков или изготовление карточек. Если заказ выполняет специализированная организация, расходы можно подтвердить договором и актом оказания услуг (товарной накладной).
Если сертификаты производятся своими силами, подтвердить расходы можно с помощью приказа, сметы расходов и прочих внутренних документов.
Затраты на изготовление подарочных карт в целях налогового учета относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (п. 1ст. 264 НК РФ). Согласно абз. 3 ст. 320 НК РФ расходы на выпуск сертификатов являются косвенными, т. к. к прямым относятся расходы на приобретение и реализацию товаров (сертификат — это не товар). Косвенные расходы можно списать единовременно, поэтому все расходы по изготовлению сертификатов уменьшают налогооблагаемую базу.
Организации, применяющие УСН, могут отнести расходы на изготовление подарочных карт к материальным (пп. 5 п. 1ст. 346.16, пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).
Для отражения затрат на изготовление подарочных сертификатов в торговых компаниях применяется счет 44 «Расходы на продажу». Сертификаты, у которых есть номер и номинал, можно учитывать на забалансовом счете 006 «Бланки строгой отчетности».
Затраты на изготовление подарочных сертификатов отражаются следующими проводками:
Дебет 44 Кредит 60 (76) — приобретены сертификаты;
Дебет 19 Кредит 60 (76) — выделен НДС;
Дебет 68 Кредит 19 — НДС принят к вычету;
Дебет 006 — оприходованы подарочные карты на забалансовый счет.
Продажа сертификатов покупателям
Законодательством не предусмотрен порядок, регламентирующий использование контрольно-кассовой техники при осуществлении операций с помощью подарочных карт. Поэтому в данной ситуации можно опираться на мнение контролирующих органов, выраженное в рекомендательных письмах.
Если организация в своих расчетах применяет кассовую технику, то при продаже сертификатов за наличные деньги чек необходимо пробивать дважды: в момент продажи сертификата и в момент его отоваривания (п. 2 письма Минфина РФ от 25.04.2011 №03-03-06/1/268, письмо УФНС по г. Москве от 17.09.2010 № 17-15-098018). При этом целесообразно пробивать чеки по отдельной секции при обмене сертификата на товар.
Для организаций и ИП на ОСНО денежные средства от реализации подарочных карт являются авансом. Поэтому при продаже сертификатов налогоплательщик обязан начислить НДС с аванса (ст. 154, ст. 167 НК РФ). Восстановить НДС можно в момент отгрузки товара либо при возврате аванса в связи с изменением условий договора или его расторжением.
Доход у лиц на ОСНО возникает лишь в момент обмена сертификата на товар (пп. 1 п. 1 ст. 251 НК).
У компаний и ИП, применяющих кассовый метод учета доходов в целях налогообложения (в том числе компании на УСН), доход возникает в момент продажи сертификата.
В бухгалтерском учете средства, полученные от продажи подарочных карт, не признаются доходом и являются кредиторской задолженностью (п. 3, п. 12 ПБУ 9/99).
Продажа сертификатов покупателю отражается проводками:
Дебет 50 Кредит 62 субсчет «Авансы полученные» — учтена предоплата;
Дебет 76 субсчет «НДС с полученных авансов» Кредит 68 — НДС с предоплаты;
Кредит 006 — списаны бланки реализованных сертификатов (карт).
Предъявление покупателем подарочного сертификата
В момент предъявления подарочного сертификата происходит его обмен на товар (услугу), т. е. фактическая продажа. Именно теперь организация на ОСНО должна отразить выручку от реализации продукции (услуги).
Напомним, что плательщики УСН доход признают в момент приобретения сертификата, а не товара.
При обмене сертификата на товар или услугу может возникнуть несколько ситуаций:
- товар приобретен на всю сумму сертификата и остаток по сертификату равен нулю;
- сумма товара превышает сумму сертификата и требуется доплата;
- сертификат отоварен не полностью, остался остаток.
Рассмотрим учет в каждом случае на примере компании на ОСНО. Для обозначения субсчетов в задачах использованы следующие значения:
- счет 62-01 — расчеты с покупателями и заказчиками;
- счет 62-02 — расчеты по авансам, полученным от покупателей;
- счет 76-АВ — НДС с аванса, полученного от покупателя.
Ситуация № 1 . Покупатель приобрел товар ровно на ту сумму, которая обозначена в подарочной карте, — 10 000 рублей. Себестоимость товара равна 7 000 рублей.
В бухгалтерском учете нужно отразить операцию проводками:
Дебет 62-01 Кредит 90-1 — 10 000, отражена выручка от реализации товара;
Дебет 62-02 Кредит 62-01 — 10 000, произведен зачет ранее полученного аванса;
Дебет 90-3 Кредит 68 — 1525,42, начислен НДС с выручки;
Дебет 90-2 Кредит 41 — 7 000, списана себестоимость товара;
Дебет 68 Кредит 76-АВ — 1525,42, восстановлен НДС, начисленный при продаже сертификата.
Ситуация № 2 . Покупатель приобрел товар на 10 000 рублей. Себестоимость товара равна 7 000 рублей. Номинал сертификата составляет 8000 рублей. Покупатель доплатил разницу — 2000 рублей.
В бухгалтерском учете нужно отразить операцию проводками:
Дебет 62-01 Кредит 90-1 — 10 000, отражена выручка от реализации товара;
Дебет 62-02 Кредит 62-01 — 8 000, произведен зачет ранее полученного аванса;
Дебет 90-3 Кредит 68 — 1525,45, начислен НДС с выручки;
Дебет 90-2 Кредит 41 — 7 000, списана себестоимость товара;
Дебет 68 Кредит 76-АВ — 1220,34, восстановлен НДС, начисленный при продаже сертификата;
Дебет 50 (51) Кредит 62-01 — 2 000, оплата за товар сверх номинала сертификата внесена в кассу (на расчетный счет) продавца.
Ситуация № 3 . В мае в магазине приобретен сертификат на сумму 10 000 рублей. В июне этого же года покупатель приобрел товар по сертификату на 8 000 рублей. Себестоимость товара равна 4 000 рублей. Согласно условиям договора, остаток по сертификату покупателю не возвращается. Остаток по сертификату составляет 2000 рублей.
Дебет 50 Кредит 62-02 — 10 000, продан сертификат;
Дебет 76-АВ Кредит 68 — 1525,45, начислен НДС с предоплаты;
Дебет 62-01 Кредит 90-1 — 8 000, отражена выручка от реализации товара;
Дебет 62-02 Кредит 62-01 — 8 000, произведен зачет ранее полученного аванса;
Дебет 90-3 Кредит 68 — 1220,34, начислен НДС с выручки;
Дебет 90-2 Кредит 41 — 4 000, списана себестоимость товара;
Дебет 68 Кредит 76-АВ — 1220,34, восстановлен НДС, начисленный при продаже сертификата;
Дебет 62-02 Кредит 91-1 — 2000, остаток по сертификату учтен в прочих доходах организации;
Дебет 91-2 Кредит 76-АВ — 305,11 (1525,45 — 1220,34), НДС по невозвращенному остатку (авансу) списан на расходы.
В налоговом учете неиспользованная сумма аванса признается внереализационным доходом в день обмена сертификата на товар (Определение Верховного Суда РФ от 25.12.2014 по делу № 305-КГ14-1498). Если сертификат не был использован и срок его действия истек, компания должна признать внереализационный доход на дату окончания срока действия (письмо Минфина РФ от 25.04.2011 № 03-03-06/1/268, Определение Верховного Суда РФ от 25.12.2014 по делу № 305-КГ14-1498, информация ФНС РФ от 14.01.2015).
Если с учетом остатка все вполне определенно, то НДС по неиспользованной сумме вызывает частые споры. Одни инстанции считают, что такой НДС можно смело относить на внереализационные расходы, другие же утверждают, что делать этого не следует.
Согласно п. 6 ст. 172 НК РФ зачесть НДС по ранее полученному авансу можно только на сумму отгрузки. Также восстановить НДС можно в случае расторжения договора или возврата аванса (п. 4 ст. 172 НК РФ).
Минфин в своих письмах поясняет, что законодательством не предусмотрена возможность списать в расходы НДС по невозвращенным авансам только в части задолженности с истекшим сроком исковой давности. Однако НДС по задолженности, списанной в отчетном периоде, можно списать в расходы (письма Минфина РФ от 10.02.2010 № 03-03-06/1/58, от 07.12.2012 № 03-03-06/1/635).