АРБИТРАЖНЫЙ СУД МОСКОВСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 26 июня 2023 г. N Ф05-12782/2023
Дело N А40-100913/2022
Резолютивная часть постановления объявлена 19.06.2023
Полный текст постановления изготовлен 26.06.2023
Арбитражный суд Московского округа в составе:
от общества с ограниченной ответственностью "БИ ТИ ЭЛ ФУЛЛ Сервис" - Балакшин А.Н. по доверенности от 28.11.2022,
от Инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по г. Москве - Коршунов М.Н. по доверенности от 17.05.2023, Мицык Н.В. по доверенности от 17.01.2023, Марков А.О. по доверенности от 13.02.2023, Беджанян М.А. по доверенности от 15.11.2022,
рассмотрев 19.06.2023 в судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по г. Москве на решение Арбитражного суда города Москвы от 12.10.2022 и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 02.03.2023,
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "БИ ТИ ЭЛ ФУЛЛ Сервис" к Инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по г. Москве о признании недействительным решения в части,
установил:
общество с ограниченной ответственностью "БИ ТИ ЭЛ ФУЛЛ Сервис" (далее - ООО "БИ ТИ ЭЛ ФУЛЛ Сервис", Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по г. Москве (далее - ИФНС России N 13 по г. Москве, Инспекция, заинтересованное лицо, налоговый орган) о признании недействительными решения от 31.03.2021 N 12-25/802 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения заявителя в части доначисления налога на прибыль в размере 29 575 721 рублей, налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 26 618 131 рублей и соответствующих им сумм пени.
Решением Арбитражного суда города Москвы от 12.10.2022, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 02.03.2023, заявленные требования удовлетворены.
Не согласившись с принятыми по делу судебными актами, Инспекция обратилась в Арбитражный суд Московского округа с кассационной жалобой, в которой просит решение от 12.10.2022 и постановление от 02.03.2023 отменить, направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Москвы, указывая на нарушение судами норм материального и процессуального права, невыяснение всех обстоятельств, имеющих значение для дела, несоответствие выводов, изложенных в решении и постановлении, фактическим обстоятельствам дела.
В заседании суда кассационной инстанции представители Инспекции поддержали доводы, изложенные в жалобе.
Представитель Общества возражал против удовлетворения жалобы по доводам, изложенным в отзыве.
Изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, выслушав представителей сторон, проверив в порядке статей 284, 286, 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, а также соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, суд кассационной инстанции пришел к выводу о наличии оснований для отмены решения и постановления, исходя из следующего.
Как следует из материалов дела и установлено судами при рассмотрении дела по существу, Инспекцией на основании решения о проведении выездной налоговой проверки N 955 от 29.12.2017 проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам и сборам с 01.01.2014 по 31.12.2014.
По результатам рассмотрения материалов проверки и возражений Общества было принято решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 31.03.2021 N 12-25/802, которым отказано в привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, ему предложено уплатить налог на прибыль и НДС на общую сумму 56 193 852 руб., пени за их неуплату в общем размере 27 709 617,51 руб.
Основаниями для вынесения оспариваемого решения от 31.03.2021 и доначисления сумм налогов и пени послужили выводы налогового органа об отсутствии доказательств реальности совершенных Обществом хозяйственных операций со спорными контрагентами ООО "Витязь", ООО "Голдмедиа", ООО "КреативПро", ООО "НеоПроект", ООО "Орг-Логистик" (бывшее наименование ООО "Рекламный мир"), ООО "ПрофМедиа", ООО "Аспектстрой", ООО "ТК Цезарь" и документальной неподтвержденности спорных расходов, что повлекло отказ в признании таких расходов для целей исчисления налога на прибыль и НДС.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по г. Москве от 02.08.2021 N 21-10/114939@, принятому по результатам рассмотрения апелляционной жалобы Общества, решение Инспекции об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 31.03.2021 N 12-25/802 было оставлено без изменения, а жалоба общества без удовлетворения.
Не согласившись с решением Инспекции, Общество обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании незаконным решения от 31.03.2021 N 12-25/802 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Удовлетворяя заявление Общества, суды пришли к выводу о соблюдении им срока на подачу заявления в арбитражный суд; о правомерном включении в им в состав расходов по налогу на прибыль организаций суммы понесенных затрат на оказания рекламных услуг организациями ООО "Витязь", ООО "Голдмедиа", ООО "КреативПро", ООО "НеоПроект", ООО "Орг-Логистик" (бывшее наименование ООО "Рекламный мир"), ООО "ПрофМедиа", ООО "Аспектстрой", ООО "ТК Цезарь", а также включения в состав налоговых вычетов, предъявленного спорными контрагентами НДС.
Суды отметили, что спорные контрагенты являлись в проверяемом периоде действующими организациями, уплачивали налоги и имели работников. Общество при взаимоотношениях с ними действовало разумно и осмотрительно, в связи с чем основания для выводов о получении им необоснованной налоговой выгоды отсутствуют.
В свою очередь Инспекцией, как отметили суды, не приведено достоверных, допустимых и относимых доказательств вины Общества в совершении вменяемого налогового правонарушения, в результате которого доначислены налог на прибыль и НДС, а реальность взаимоотношений со спорными контрагентами не опровергнута; при этом поскольку Инспекция не опровергла представленных Обществом доказательств реальности совершенных хозяйственных операций и не доказала того обстоятельства, что упомянутые операции в действительности не совершались, вывод о документальной неподтвержденности спорных расходов и вычетов как понесенных именно в рамках сделки с конкретными контрагентами не влечет безусловного отказа в признании таких расходов для целей исчисления налога на прибыль со ссылкой на положения п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) и налоговых вычетов согласно ст. 171, 172 Кодекса.
Между тем с выводами судов по настоящему делу нельзя согласиться ввиду следующего.
В отношении срока на обращение Общества в суд с заявлением о признании решения Инспекции недействительным суд кассационной инстанции отмечает следующее.
Пунктом 72 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что при проверке соблюдения налогоплательщиком сроков обращения в суд с заявлением об оспаривании решения о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения как вступившего, так и не вступившего в силу, судам следует исходить из того, что с таким заявлением налогоплательщик вправе обратиться с момента истечения срока, установленного пунктом 3 статьи 140 НК РФ для рассмотрения жалобы, и до истечения трех месяцев с момента, когда налогоплательщику стало известно о вынесении вышестоящим налоговым органом решения по жалобе.
При рассмотрении дела Инспекция указывала на пропуск Обществом срока на обращение в суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции от 31.03.2021 N 12-25/802 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, поскольку заявление было подано в Арбитражный суд г. Москвы лишь 16.05.2022, при том, что с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган Общество обратилось 09.05.2021, а решение Управления Федеральной налоговой службы по г. Москве N 21-10/114939@ принято 02.08.2021.
Суд первой инстанции указал, что поскольку о принятом Управлением Федеральной налоговой службы по г. Москве решении Общество узнало только 28.06.2022 на предварительном судебном заседании, а 14.02.2022 подало жалобу в Федеральную таможенную службу на вступившее в силу решение, то оно не пропустило срок на обращение в суд.
При этом как судом первой инстанции, так и судом апелляционной инстанции с учетом заявляемых Инспекцией доводов не было дано оценки последовательности принимаемых Обществом мер к обжалованию решения, в том числе в период с 11.11.2021 по 14.02.2022, незаявлению им ходатайства о восстановлении пропущенного процессуального срока на обращение в суд, не исследовались обстоятельства, связанные с направлением в адрес Общества обжалуемого решения, выполнением им обязанности по получению юридически значимых сообщений, последствий ее невыполнения, предусмотренных статьей 165.1 Гражданского кодекса Российской Федерации, не были применены положения статей 138, 140 НК РФ, пункта 72 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57, статей 115, 117, 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в связи с чем вывод судов о том, что Обществом не был пропущен срок на обращение в суд является преждевременным и не основанным на обстоятельствах дела.
В соответствии с частью 4 статьи 15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, принимаемые арбитражным судом судебные приказы, решения, постановления, определения должны быть законными, обоснованными и мотивированными.
Судебный акт является законным и обоснованным, если в нем изложены все имеющие значение для дела обстоятельства, всесторонне и полно выясненные в судебном заседании, и приведены доказательства в подтверждение доводов об установленных обстоятельствах дела, правах и обязанностях сторон.
Частями 4, 5 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации определено, что каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами. Никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.
Суд оценивает доказательства исходя из требований частей 1, 2 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, при этом по результатам оценки доказательств суду необходимо привести мотивы, по которым он принимает или отвергает имеющиеся в деле доказательства.
В кассационной жалобе Инспекция также приводит доводы, свидетельствующие, по ее мнению, о вынесении судами незаконных и необоснованных судебных актов виду нарушения правил оценки доказательств, поскольку судами не учтена и не оценена вся совокупность фактических обстоятельств дела с учетом сложившейся практики применения налогового законодательства при оценке законности решений налоговых органов по применению статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации.
Доводы налогового органа заслуживают внимания с учетом следующего.
Согласно статье 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика (п. 1).
При отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий: 1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.
Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации неоднократно разъясняла (определение от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981 по делу N А76-46624/2019, п. 39 "Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 3 (2021)" (утвержденный Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 10.11.2021), что согласно подп. 2 п. 2 ст. 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации одним из условий получения налоговой выгоды является исполнение обязательства по соответствующей сделке надлежащим субъектом - лицом, заключившим договор с налогоплательщиком, либо лицом, на которое обязанность исполнения обязательства переведена (возложена) в силу договора или закона.
Цель противодействия налоговым злоупотреблениям при применении данной нормы реализуется за счет исключения возможности извлечения налоговой выгоды налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием компаний, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.
Исходя из необходимости реализации вышеназванных публичных целей противодействия налоговым злоупотреблениям и поддержания в правоприменительной практике финансовых стимулов правомерного поведения участников оборота в упомянутых в подп. 2 п. 2 ст. 54.1 Кодекса случаях последствия участия налогоплательщика в формальном документообороте должны определяться с учетом его роли в причинении потерь казне.
Однако, в рассматриваемом случае вывод судов о правомерном включении Обществом в состав расходов по налогу на прибыль организаций сумм затрат на оказание рекламных услуг и в состав налоговых вычетов сумм НДС, предъявленного спорными контрагентами ООО "Витязь", ООО "Голдмедиа", ООО "КреативПро", ООО "НеоПроект", ООО "Орг-Логистик" (бывшее наименование ООО "Рекламный мир"), ООО "ПрофМедиа", ООО "Аспектстрой", ООО "ТК Цезарь" сделан без учета указанных правовых позиций Верховного Суда Российской Федерации.
Суды установили, что само Общество является рекламным агентством, оказывающим рекламные и транспортно-логистические услуги в отношении продукции торговой марки "Nivea" основному заказчику ООО "Байерсдорф" по договору от 31.08.2009 N 1, при этом какими объективными доказательствами подтверждается оказание рекламных и маркетинговых услуг самими спорными контрагентами, суды не указали.
Суды не дали должной оценки доводам Инспекции о том, что рекламные и маркетинговые услуги Общество оказывало собственными силами, без привлечения спорных контрагентов, не опровергли показания сотрудников, свидетельствующие об этом.
Девятый арбитражный апелляционный суд расценил большую часть допросов, представленных налоговым органом, в качестве неотносимых и недопустимых доказательств, поскольку они получены представителями налогового органа, не включенными в перечень лиц, участвующих в проведении проверки, вне рамок выездной налоговой проверки. При этом судом апелляционной инстанции не были приняты во внимание доводы Инспекции о праве налоговых органов в соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 31 НК РФ вызывать в качестве свидетелей лиц, которым могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для проведения налогового контроля; положения пункта 1 статьи 90 НК РФ о том, что в качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля, положения п. 1 ст. 88 НК РФ о проведении налоговых проверок не только на основании документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа. При этом суды не привели ссылок на нормы закона, которые бы препятствовали налоговому органу в учете имеющейся в его распоряжении информации о деятельности налогоплательщика и подтверждающих ее доказательств.
Инспекция поясняла, что представленные протоколы допросов были оформлены в полном соответствии с законодательством, имели все необходимые реквизиты, в том числе идентифицирующие опрашиваемого лица сведения, допросы сотрудников ООО "Инвитро" были проведены в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля, на основании решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля N 12-25/1790 от 11.02.2019, Общество с данными документами было своевременно ознакомлено. Однако доводы Инспекции не получили надлежащей оценки.
Также были оставлены без внимания доводы Инспекции о непредставлении Обществом ни в налоговый орган, в материалы судебного дела доказательств, подтверждающих его доводы о фактическом оказании спорных услуг именно спорными контрагентами. В материалы дела Общество представило лишь обжалуемое решение от 31.03.2021 N 12-25/802, письменные пояснения от 14.07.2022, возражения от 11.07.2022, извещение от 11.05.2021 о получении Инспекцией апелляционной жалобы, извещение от 14.02.2022 о получении жалобы в ФНС России, опись от 28.02.2022 о направлении жалобы в ФНС России, выписку из ЕГРЮЛ в отношении самого Общества, как данные документы сами по себе могут подтверждать реальность операций со спорными контрагентами, опровергать выводы оспариваемого решения, свидетельствовать об обоснованности полученной налоговой выгоды или позволяют определить реальный размер понесенных расходов (в рамках налоговой реконструкции), суды не указали. При этом Инспекция в ходе рассмотрения дела подчеркивала, что в связи с установлением проверкой факта самостоятельного оказания Обществом рекламных и маркетинговых услуг для ООО "Байерсдорф" у нее отсутствовали основания для определения размера действительных налоговых обязательств Общества.
Таким образом, судами первой и апелляционной инстанций дана лишь выборочная оценка представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств, каждое доказательство отвергнуто судами раздельно, не в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, что свидетельствует о преждевременности выводов судов относительно неправомерности обжалуемого решения Инспекции.
При указанных обстоятельствах суд кассационной инстанции приходит к выводу, что судами не установлены все обстоятельства дела, имеющие существенное значение для правильного разрешения спора и необходимые для принятия законного и обоснованного судебного акта, вся совокупность доказательств не была предметом оценки судов, судами нарушены нормы материального и процессуального права, в связи с чем, обжалуемые решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции в силу пункта 3 части 1 статьи 287, части 1 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в арбитражный суд первой инстанции.
При новом рассмотрении дела суду первой инстанции следует учесть вышеизложенное, полно и всесторонне исследовать и оценить имеющиеся в деле доказательства, при необходимости принять меры к получению дополнительных доказательств и выяснению обстоятельств, приведенных в постановлении, проверить все заявленные сторонами доводы, принять судебный акт при правильном применении норм материального и соблюдении норм процессуального права, в котором указать мотивы, по которым суд согласился с доводами и возражениями участвующих в деле лиц или отклонил их, со ссылкой на нормы права.
Руководствуясь статьями 284 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
решение Арбитражного суда города Москвы от 12.10.2022 и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 02.03.2023 по делу N А40-100913/2022 отменить. Направить дело N А40-100913/2022 на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Москвы.
Председательствующий судья
А.Н. НАГОРНАЯ