АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-КАВКАЗСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 18 декабря 2024 г. N Ф08-10685/2024
Дело N А53-16833/2023
Резолютивная часть постановления объявлена 10 декабря 2024 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 18 декабря 2024 года.
Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе
при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Апекс" (ИНН 6154108069, ОГРН 1076154001879) - Липинской А.В. (доверенность от 07.05.2024), от заинтересованного лица - инспекции Федеральной налоговой службы по г. Таганрогу Ростовской области - Чибышевой И.М. (доверенность от 09.01.2024), Арустамян Е.И. (доверенность от 09.01.2024), Димитриевой Т.А. (доверенность от 09.01.2024), рассмотрев кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Апекс" и инспекции Федеральной налоговой службы по городу Таганрогу Ростовской области на решение Арбитражного суда Ростовской области от 22.03.2024 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.08.2024 по делу N А53-16833/2023, установил следующее.
ООО "Апекс" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд к инспекции Федеральной налоговой службы по г. Таганрогу Ростовской области (далее - инспекция, налоговый орган) с заявлением о признании незаконным решения инспекции от 19.01.2023 N 1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 3 304 029 рублей и соответствующих штрафных санкций; налога на прибыль в сумме 8 950 091 рубля и штрафных санкций; начисления пени.
Решением суда от 22.03.2024, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 27.08.2024, требования удовлетворены частично. Признано недействительным, как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс), решение инспекции от 19.01.2023 N 1 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль за 2019 год в размере 6 123 273 рублей и соответствующих штрафных санкций в размере 76 541 рубля. Суд обязал инспекцию устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества. В остальной части заявление оставлено без удовлетворения.
В кассационной жалобе общество просит принятые судебные акты отменить в части доначисления НДС в сумме 2 998 932 рублей, налога на прибыль в размере 2 826 817 рублей и направить дело на новое рассмотрение. По мнению подателя жалобы, суды неполно выяснили обстоятельства дела, не дали оценку представленным обществом доказательствам. Общество указывает, что материалами дела подтверждается самостоятельное ведение реальной финансово-хозяйственной деятельности индивидуальными предпринимателями Фисуновым Ф.И., Кричфалушим Ф.И. и Никифоровым А.В. По мнению подателя жалобы, суды пришли к ошибочному выводу о применении обществом схемы "дробления бизнеса" и неправомерного применения упрощенного режима налогообложения ООО ПК "Апекс", ИНН 6154146730, ООО ПК "Апекс", ИНН 6154157193, индивидуальными предпринимателями Фисуновым Ф.И., Кричфалушим Ф.И. и Никифоровым А.В.
В кассационной жалобе инспекция просит принятые судебные акты отменить в части признания недействительным оспариваемого решения инспекции в части доначисления налога на прибыль за 2019 год в размере 6 123 273 рублей и соответствующих штрафных санкций - штрафа в размере 76 541 рубля. По мнению подателя жалобы, судами не установлена совокупность условий, предусмотренных для признания ненормативного правового акта налогового органа в указанной части недействительным. Инспекции считает необоснованным вывод судов о том, что налоговым органом впервые обстоятельства формальности договора переуступки права требования приведены только в рамках рассмотрения дела в суде. Инспекция обращает внимание, что в охваченный налоговой проверкой период входил как 2018 год, так и 2019 год.
Общество в отзыве на кассационную жалобу инспекции просит отказать в ее удовлетворении.
Инспекция в отзыве на кассационную жалобу общества просит оставить ее без удовлетворения.
В судебном заседании представители участвующих в деле лиц поддержали доводы жалоб и отзывов.
Изучив материалы дела, оценив доводы кассационных жалоб и отзывов, заслушав участвующих в деле лиц, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что кассационная жалоба инспекции подлежит удовлетворению, а кассационная жалоба общества не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Как видно из материалов дела, на основании решения инспекции от 27.12.2021 N 12-29/24 проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2018 по 31.12.2020. По результатам выездной налоговой проверки составлен акт от 23.08.2022 N 12-147. Указанный акт и извещение от 26.08.2022 N 1 о времени и месте рассмотрения материалов проверки (с датой рассмотрения 28.09.2022) вручены 26.08.2022 директору общества Никифорову А.В.
Налогоплательщик воспользовался правом, предоставленным пунктом 6 статьи 100 Налогового кодекса, и представил в налоговый орган письменные возражения по указанному акту (исх. от 26.09.2022, дополнения к возражениям N 1 исх. от 27.09.2022).
Налоговый орган на основании статьи 101 Налогового кодекса в связи с необходимостью получения дополнительных доказательств принял решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 10.10.2022 N 12-29/3.
По результатам проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля налоговая инспекция оформила дополнение от 01.12.2022 к акту налоговой проверки от 23.08.2022 N 12-147.
Общество, воспользовавшись правом, предоставленным пунктом 6.2 статьи 101 Налогового кодекса, представило возражения на дополнение от 01.12.2022 к акту налоговой проверки от 23.08.2022. N 12-147 (исх. от 29.12.2021, 09.01.2023).
По результатам рассмотрения материалов проверки инспекция приняла решение о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения от 19.01.2023 N 1, в соответствии с которым обществу доначислены налог на добавленную стоимость в размере 3 304 029 рублей, налог на прибыль в размере 9 256 046 рублей, общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктами 1 и 3 статьи 122, пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса в сумме 209 551 рубль.
Не согласившись с решением налогового органа, общество, руководствуясь статьей 101.2 Налогового кодекса и пунктом 1 статьи 138 Налогового кодекса, обратилось с жалобой в Управление ФНС России по Ростовской области, в которой просило решение инспекции отменить в части доначисления НДС в сумме 3 304 029 рублей, налога на прибыль в сумме 8 950 091 рубля, соответствующих пеней и штрафных санкций. Решением УФНС России по Ростовской области от 30.03.2023 N 15-18/1534 налогоплательщику отказано в удовлетворении жалобы.
Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения общества в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.
Удовлетворяя заявление общества в части, суды сослались на положения статей 71, 198, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), статей 3, 54.1, 101, 105.1, 248, 250, 251, 266 Налогового кодекса, статей 195, 196, 200, 203, 206 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - Гражданский кодекс), разъяснения пункта 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018, пункта 20 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 29.09.2015 N 43 "О некоторых вопросах, связанных с применением норм Гражданского кодекса Российской Федерации об исковой давности", пункта 13 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 13.12.2023.
Суды установили, что основанием для доначисления обществу налогов и соответствующих сумм пеней послужили выводы налогового органа о создании схемы искусственного "дробления бизнеса", при котором создавалась видимость самостоятельных действий нескольких организаций и индивидуальных предпринимателей, а именно: ООО ПК "Апекс" (ИНН 6154146730) и ООО ПК "Апекс" (ИНН 6154157193), Фисунов Ф.И., Кричфалуший Ф.И. и Никифоров А.В., применяющих специальный налоговый режим (УСНО) и прикрывающих фактическую деятельность одного налогоплательщика - общества.
Кроме того, обществу доначислен налог на прибыль за 2019 и 2020 годы в связи с включением в состав внереализационных доходов сумм кредиторской задолженности по ООО ПК "Апекс", ИНН 6154146730 и индивидуальному предпринимателю Печкысеву В.В.
Общество не оспаривает выводы налогового органа о подконтрольности обществу ООО ПК "Апекс" (ИНН 6154146730) и ООО ПК "Апекс" (ИНН 6154157193), а также включение в состав внереализационных доходов сумм кредиторской задолженности Печкысева В.В. в размере 1 529 773 рублей 41 копейки и доначисления налога на прибыль в размере 305 955 рублей за 2020 год.
Общество оспаривает выводы налогового органа о подконтрольности обществу и фиктивности производства индивидуальных предпринимателей Фисунова Ф.И., Кричфалушего Ф.И. и Никифорова А.В. Общество настаивает на том, что деятельность указанных предпринимателей обусловлена реальными деловыми целями и направлена на получение прибыли от предпринимательской деятельности, а не созданием схемы уклонения от уплаты налогов в виде дробления бизнеса. По мнению заявителя, совместное осуществление деятельности несколькими хозяйствующими субъектами и их предполагаемая взаимозависимость не свидетельствуют о том, что деятельность всех названных организаций является деятельностью одного хозяйствующего субъекта - общества. Гражданское законодательство допускает совместное осуществление деятельности хозяйствующих субъектов в целях получения ими прибыли от ведения предпринимательской деятельности. Заявитель полагает, что доводы налогового органа о получении обществом необоснованной налоговой выгоды в результате формального дробления бизнеса являются необоснованными. Достоверные и достаточные доказательства создания обществом схемы дробления бизнеса в целях неуплаты налогов налоговый орган не представил.
Инспекция полагает, что в ходе выездной налоговой проверки установлена схема умышленной минимизации налогообложения вследствие использования "дробления бизнеса", при которой создавалась видимость самостоятельных действий нескольких организаций и индивидуальных предпринимателей, прикрывающих фактическую деятельность одного налогоплательщика - общества. По мнению инспекции, данные действия осуществлялись с целью увеличения состава затрат и, как следствие, уменьшения исчисленного налога на прибыль общества, используя указанных подконтрольных лиц, применяющих специальный налоговый режим УСНО (упрощенную систему налогообложения). По мнению инспекции, установлены обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий общества и данных лиц, а также доказательства их подконтрольности одному лицу.
Признавая выводы налогового органа по эпизоду "дробления бизнеса" обоснованными, суды исходили из фактических обстоятельств, установленных в ходе выездной налоговой проверки.
Суды установили, что предприниматели и общества подконтрольны одному лицу: директору и учредителю общества Никифорову А.В. Весь производственный цикл происходил ранее и происходит на территории, в помещениях, на оборудовании, собственником которых является общество. Общество с момента создания в 2007 году до 2018 года самостоятельно осуществляло производство теплообменников и газовых котлов (собственными силами), кадровый состав общества позволял полностью осуществлять весь цикл производства продукции в адрес заказчиков. Суды признали обоснованными выводы налогового органа об отсутствии самостоятельной хозяйственной деятельности предпринимателей вне связи с производственным процессом, который осуществляет заявитель.
Суды рассмотрели и обоснованно отклонили довод заявителя о том, что индивидуальный предприниматель Кричфалуший Ф.И. вел самостоятельную деятельность, а общество было одним из контрагентов предпринимателя, поскольку данный довод опровергается материалами дела.
Суды обоснованно отклонили довод общества о том, что Кричфалуший Ф.И. с 17 часов 30 минут в будние дни до глубокого вечера и в каждые выходные дни (полный день) мог выполнять свою деятельность как индивидуальный предприниматель по резке пеноблока. Бывшие сотрудники указанного предпринимателя, рабочие места которых находились в цехе, никогда не видели, чтобы кто-нибудь осуществлял указанный процесс.
Суды признали обоснованным вывод инспекции о том, что регистрация индивидуального предпринимателя Кричфалушего Ф.И. осуществлена специально для обслуживания деятельности общества, а предприниматель не являлся самостоятельным хозяйствующим субъектом. Производство котлов и теплообменников - это единый производственный процесс, который осуществляется на единой закрытой территории. Производственные помещения по юридическим адресам: Северная площадь 3 и Северная площадь 3 - 8, территориально расположены недалеко друг от друга. Целью придания Кричфалушему Ф.И. статуса предпринимателя является увеличение расходов общества для уменьшения налогооблагаемой прибыли.
Суды отклонили довод общества о том, что только индивидуальный предприниматель Фисунов Ф.И. мог изготавливать для общества котлы большой мощности и котлы, которые общество никогда самостоятельно не производило, поскольку данный довод не подтвержден документально. Нового оборудования, кроме сварочных аппаратов, предприниматель Фисунов Ф.И. не приобретал. Сотрудники, ранее работавшие в обществе и перешедшие на работу к предпринимателю, не повышали свою квалификацию.
Суды правомерно отклонили довод общества о том, что предприниматель Фисунов Ф.И. осуществлял обучение сотрудников. Суды указали, что указанное обучение не свидетельствует о повышении квалификации работников-сварщиков. Допрошенные налоговым органом сварщики на момент трудоустройства у данного предпринимателя уже имели образование сварщика, не имели уникальную квалификацию или способность работать на специальном высокопрофессиональном оборудовании, у некоторых сварщиков первое место работы - предприниматель Фисунов Ф.И.
Суды мотивированно отклонили довод общества о том, что деловой целью заключения договора с названным предпринимателем являлось производство теплообменников большей мощности и новой номенклатуры теплообменников, которые общество ранее не производило, и разделение производства разных видов продукции с различными технологиями производства имеет свое экономическое обоснование и не имеет противоправного характера.
Вопреки доводам заявителя налоговой проверкой установлено, что общество самостоятельно занималось изготовлением, производством, упаковкой и реализацией теплообменников, имея для этого достаточные производственные площади, оборудование и квалифицированный персонал. Общество самостоятельно закупало гофротару у АО "Фамадар Картона Лимитед". Указанная гофротара необходима для упаковки готовых изделий, реализованных обществом самостоятельно. Предприниматель Фисунов Ф.И. осуществлял изготовление гофротары из материала (гофрокартона), который покупал у общества, а затем обратно продавал в адрес общества, тем самым наращивая расходы для целей налогообложения общества.
Налоговым органом исследована возможность изготовления хомутов предпринимателем Фисуновым Ф.И. на оборудовании, принадлежавшем обществу, силами сотрудников предпринимателя Фисунова Ф.И. В результате анализа показаний бывших и действующих сотрудников предпринимателя Фисунова Ф.И. установлено, что согласно показаний бывших сотрудников производство хомутов было как в обществе, так и у предпринимателей Блинкова А.Г и Фисунова Ф.И. Сотрудники не знали, что у них менялся работодатель, узнали об этом только после увольнения, когда увидели записи в трудовой книжке. Производство хомутов осуществлялось на одном и том же оборудовании, после пожара часть старого оборудования была перенесена в новый цех, в течение некоторого времени закуплено новое оборудование (Роллформер и станок точечной сварки). Производство осуществлялось под руководством одного и того же мастера - Федорова С.А.
Довод общества о наличии у предпринимателя Фисунова Ф.И. оборудования, необходимого для производства хомутов, в подтверждение чего ссылается на договор купли-продажи оборудования за наличный расчет у Абраменко Д.Э., оценен судами критически.
Суды установили, что общество имело оборудование, станки для производства хомутов в 2018 году, а также продолжало приобретать недостающее оборудование для производства хомутов в 2019 - 2020 годах.
Общество формально осуществило передачу производства хомутов предпринимателю Блинкову А.Г., а в последующем - предпринимателю Фисунову Ф.И., который ранее работал в обществе, руководил участком по производству хомутов. Общество несло производственные расходы (износ основных средств), а предприниматель Никифоров А.В. получал прибыль от продажи хомутов, не неся при этом никаких расходов, а лишь увеличивая стоимость хомутов при их продаже.
Единственным заказчиком хомутов является ООО "Н-БНК". Изготовлением и маркировкой хомутов занимался предприниматель Фисунов Ф.И. на оборудовании общества из давальческого сырья ООО "Н-БНК", а предприниматель Никифоров А.В., осуществлял продажу хомутов в адрес заказчика, не неся при этом никаких расходов. Таким образом, предприниматель Никифоров А.В. в цепочке изготовления хомутов является только их реализатором, получающим прибыль, не неся при этом никаких собственных расходов, а лишь увеличивая стоимость хомутов при их продаже.
Учитывая изложенные обстоятельства, суды признали верными выводы инспекции о создании обществом и ООО ПК "Апекс", ИНН 6154146730, ООО ПК "Апекс", ИНН 6154157193, предпринимателями Фисуновым Ф.И., Кричфалуший Ф.И., Никифоровым А.В. искусственной ситуации, направленной на неправомерное применение специальных режимов налогообложения названных организаций, в связи с чем обоснованно отклонили доводы заявителя о неправомерном вменении нарушений положений статьи 54.1 Налогового кодекса, поскольку налоговой проверкой установлено наличие указанных в пункте 1 статьи 54.1 Налогового кодекса обстоятельств.
Материалами дела подтверждается, что общество, ООО ПК "Апекс" и индивидуальные предприниматели имеют единый производственный процесс. Общество и ООО ПК "Апекс", ИНН 6154146730, ООО ПК "Апекс", ИНН 6154157193, предприниматели Фисунов Ф.И., Кричфалуший Ф.И., Никифоров А.В. неразрывно участвуют в производственном процессе, направленном на достижение общего экономического результата и имеют: единый координационный центр (принятия решений): генеральный директор общества Никифоров А.В., главный бухгалтер общество Рябко А.В.; генеральный директор ООО ПК "Апекс" (ИНН 6154146730) и ООО ПК "Апекс" (ИНН 6154157193), Кричфалуший Ф.И, главный бухгалтер ООО ПК "Апекс" (ИНН 6154146730) и ООО ПК "Апекс" (ИНН 6154157193) Павленко Т.В.; начальник отдела маркетинга и сбыта общества Юнусов Р.Р.; принятие управленческих решений внутри группы взаимозависимых лиц осуществлялось непосредственно Никифоровым А.В.; единую бухгалтерию, отдел кадров: хранение документов в одном офисе по адресу: г. Таганрог, пл. Северная 3 - 2. Офис арендуется обществом по договору аренды у Масленского В.В., при этом договоры субаренды с ООО ПК "Апекс" (ИНН 6154146730), ООО ПК "Апекс" (ИНН 6154157193), предпринимателями Фисуновым Ф.И, Кричфалушим Ф.И., Никифоровым А.В. отсутствуют. Сотрудниками инспекции 29.12.2021 проведен осмотр офиса общества по адресу: г. Таганрог, пл. Северная 3 - 2. В результате осмотра установлено, что в офисе хранились не только первичные бухгалтерские документы общества, но и ООО ПК "Апекс" (ИНН 6154146730), ООО ПК "Апекс" (ИНН 6154157193), предпринимателей Никифорова А.В., Фисунова Ф.И.; специальное создание предприятий и индивидуальных предпринимателей под деятельность проверяемого налогоплательщика. Целью регистрации новых юридических лиц и индивидуальных предпринимателей являлось соблюдение лимитов доходов, позволяющих применять УСНО. Производственный процесс (цикл) искусственно увеличен за счет ООО ПК "Апекс" (ИНН 6154146730), ООО ПК "Апекс" (ИНН 6154157193), предпринимателей Фисунова Ф.И., Кричфалушего Ф.И., Никифорова А.В.
Суды учли показания допросов сотрудников общества и указанных контрагентов.
Исследовав и оценив фактические обстоятельства дела и имеющиеся доказательства в порядке статьи 71 Кодекса в совокупности и взаимосвязи, суды пришли к обоснованному выводу о том, что налоговым органом доказано применение заявителем схемы "дробления бизнеса", что позволило налогоплательщику искажать сведения о фактах хозяйственной жизни, подлежащих отражению в налоговом, бухгалтерском учете и налоговой отчетности налогоплательщика в целях уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога на доходы и НДС, что свидетельствует о нарушении положений пунктов 1 и 2 статьи 54.1 Налогового кодекса.
Суды установили, что налоговый орган определил налоговые обязательства налогоплательщика исходя из подлинного экономического содержания соответствующих операций, руководствуясь имеющимися в распоряжении инспекции и представленными налогоплательщиком в ходе налоговой проверки документами. Расчет действительных налоговых обязательств предполагает определение реальной суммы доходов путем определения конечной суммы полученного дохода. Налог, взимаемый в связи с применением специального режима УСНО, перечисляется в бюджеты субъектов Российской Федерации. Таким образом, налоговое бремя переносится на один хозяйствующий субъект - общество. Инспекция учла уплаченный налог по УСНО участниками схемы дробления бизнеса: ООО ПК "Апекс" (ИНН 6154146730), ООО ПК "Апекс" (ИНН 6154157193), предпринимателями Фисуновым Ф.И., Кричфалушим Ф.И., Никифоровым А.В. При расчете сумм УСН предпринимателями заявляются страховые взносы для уменьшения сумм налога. Инспекцией произведено уменьшение суммы налога на прибыль, исчисленного в бюджеты субъектов Российской Федерации за проверяемый период 2018 - 2020 годы, на сумму уплаченного налога по УСНО в размере 4 830 546 рублей. Налоговые обязательства общества определены в решении инспекции от 19.01.2023 N 1 с учетом установленной схемы дробления бизнеса. Суды установили, что расчет налоговых обязательств общества определен инспекцией правильно, не возлагает на общество обязанность по повторной уплате налога с дохода, в отношении которого уже осуществлено налогообложение.
С учетом изложенного, суды сделали правильный вывод об отсутствии оснований для удовлетворения требования общества в указанной части.
Анализ материалов дела свидетельствует о том, что выводы судебных инстанций в данной части соответствуют фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, основаны на правильной системной оценке подлежащих применению норм материального права, отвечают правилам доказывания и оценки доказательств (части 1 - 5 статьи 71, части 5 статьи 200 Кодекса).
Доводы кассационной жалобы общества на часть судебных актов по существу направлены на переоценку доказательств, которые судебные инстанции оценили с соблюдением норм главы 7 Кодекса. Между тем пределы рассмотрения дела в арбитражном суде кассационной инстанции установлены положениями статьи 286 Кодекса. В соответствии с частью 3 названной статьи при рассмотрении дела арбитражный суд кассационной инстанции проверяет, соответствуют ли выводы арбитражного суда первой и апелляционной инстанций о применении нормы права установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам. Таким образом, арбитражный суд кассационной инстанции не наделен полномочиями по оценке (переоценке) и исследованию фактических обстоятельств дела, выявленных в ходе его рассмотрения по существу.
В ходе выездной налоговой проверки установлено, что у общества была задолженность перед ликвидированным контрагентом ООО "Комплект-Сервис" в сумме 30 616 362 рублей 88 копеек; трехлетний срок исковой давности взыскания задолженности истек 20.12.2019; право требования передано по договору уступки новому кредитору ООО ПК "Апекс" (ИНН 6154146730). Инспекция пришла к выводу о том, что по истечении трех лет непогашенная кредиторская задолженность должна учитываться как внереализационный доход проверяемого налогоплательщика, срок ее признания - 2019 год. Сумма доначисленного налога на прибыль за 2019 год по данному эпизоду составила 6 123 273 рубля, сумма штрафа - 76 541 рубль.
Налогоплательщик полагает, что спорная сумма кредиторской задолженности уступлена по договору уступки права требования новому кредитору - ООО "ПК "Апекс" (ранее ООО "Аспект"), течение срока давности прервано гарантийным письмом и полностью погашена обществом.
Соглашаясь с позицией общества и признавая незаконным начисление налога на прибыль по указанному основанию, суды исходили из следующего.
Суды установили, что у общества образовалась задолженность перед контрагентом ООО "Комплект-Сервис" в размере 30 616 362 рублей 88 копеек, которая подтверждена актом сверки от 20.12.2016. Налоговый орган не оспаривает реальность данной задолженности, возникшей у общества в связи с неоплатой полученных материалов, использованных в производстве товара.
ООО "Комплект-Сервис" заключило договор уступки прав требования от 20.12.2016 с ООО "Аспект" (ныне - ООО ПК "Апекс", ИНН 6154146730), согласно которому ООО "Комплект-Сервис" уступает ООО "Аспект" право требования от общества 30 616 362 рубля 88 копеек, в том числе НДС - 4 670 292 рубля 64 копейки, за отгрузку товара по договору поставки от 26.06.2014 N 39/147-01. Согласно пункту 2 данного договора ООО "Аспект" в счет оплаты за уступленное право требования по договору обязалось поставить товар в адрес ООО "Комплект-Сервис" по договору купли-продажи от 20.12.2016 N 4/16.
Поставка товара в адрес ООО "Комплект-Сервис" за уступленное право требование к обществу не произведена.
3 апреля 2018 года ООО "Комплект-Сервис" исключено из ЕГРЮЛ как недействующее юридическое лицо по решению регистрирующего органа. Налоговый орган пришел к выводу о занижении обществом подлежащих обложению налогом на прибыль организаций внереализационных доходов на сумму кредиторской задолженности 30 616 362 рублей 88 копеек, в связи с чем доначислил обществу налог на прибыль в сумме 6 123 273 рублей, штраф в размере 76 541 рубля ввиду неправомерного неотражения обществом внереализационных доходов (в связи с истечением сроков исковой давности).
Суды исходили из того, что общество совершило действия в соответствии со статьей 203 Гражданского кодекса, свидетельствующие о признании долга и гарантирующее его оплату, в связи с этим срок исковой давности прервался совершением обязанным лицом действий, срок исковой давности, установленный в три года, начал течь заново, поэтому включение суммы в размере 30 616 362 рублей 88 копеек в состав внереализационных доходов общества в 2019 году и доначисление налога на прибыль в размере 6 123 273 рублей за 2019 год является неправомерным. В бухгалтерской отчетности общества отражены суммы кредиторской задолженности, в бухгалтерской отчетности ООО "ПК "Апекс" (ИНН 6154146730) отражены суммы дебиторской задолженности. По состоянию на 18.03.2024 общество погасило перед ООО "ПК "Апекс" задолженность по договору уступки права требования от 20.12.2016, что подтверждается платежными поручениями и актом сверки взаимных расчетов по состоянию на 18.03.2024. С учетом изложенного суды пришли к выводу о том, что кредиторская задолженность общества перед ООО ПК ООО "Апекс" в размере 30 616 362 рублей 88 копеек не является просроченной, соответственно, включение суммы в размере 30 616 362 рублей 88 копеек в состав внереализационных доходов общества в 2019 году и доначисление налога на прибыль в размере 6 123 273 рублей является неправомерным. Суды сочли, что отнесение инспекцией спорной задолженности к внереализационным доходам за 2019 год не соответствует нормам налогового законодательства Российской Федерации и приведет к искажению финансово-хозяйственных результатов общества за 2018 и 2019 годы. Кроме того, доначисление налогов в произвольном налоговом периоде (в 2019 году, а не в 2018 году) приводит к нарушению прав налогоплательщика в части налоговой ответственности, так как доначисление налога на прибыль в 2018 году не повлекло бы назначение штрафных санкций в связи с истечением срока исковой давности. По эпизоду начисления налога на прибыль на сумму внереализационного дохода общество было привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса.
Вместе с тем суды не учли следующего.
Как разъяснено в пункте 1 статьи 168 Гражданского кодекса, за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 названной статьи или иным законом, сделка, нарушающая требования закона или иного правового акта, является оспоримой, если из закона не следует, что должны применяться другие последствия нарушения, не связанные с недействительностью сделки.
Договор, заключенный неустановленным лицом, не отвечает требованиям закона, поэтому является ничтожным согласно статье 168 Гражданского кодекса независимо от признания его таковым судом (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.11.2012 N 8728/12 по делу N А56-44428/2010).
Юридическое лицо приобретает гражданские права и принимает на себя гражданские обязанности через свои органы (статья 53 Гражданского кодекса) и для заключения договора необходимо выражение согласованной воли двух сторон (статья 154 Гражданского кодекса).
Пунктом 1 статьи 160 Гражданского кодекса предусмотрено, что сделка в письменной форме должна быть совершена путем составления документа, выражающего ее содержание и подписанного лицом или лицами, совершающими сделку, либо должным образом уполномоченными ими лицами.
Наличие в договоре, содержащем все существенные условия, поддельной подписи одного из участников, свидетельствует о его недействительности как сфальсифицированного документа (определение Верховного Суда Российской Федерации от 31.07.2015 N 308-ЭС15-10414).
В соответствии со статьей 15 Кодекса принимаемые арбитражным судом решение и постановление должны быть законными, обоснованными и мотивированными.
Согласно части 1 статьи 168 Кодекса при принятии решения арбитражный суд оценивает доказательства и доводы, приведенные лицами, участвующими в деле, в обоснование своих требований и возражений, определяет, какие обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены, и какие обстоятельства не установлены, какие законы и иные нормативные правовые акты следует применить по данному делу. Аналогичные требования предъявляются к судебному акту апелляционного суда в соответствии с частью 2 статьи 271 Кодекса.
В силу статьи 71 Кодекса суд оценивает доказательства в их совокупности и взаимосвязи, осуществляя проверку каждого доказательства, в том числе с позиции его достоверности и соответствия содержащихся в нем сведений действительности. При этом в судебном акте указываются не только результаты оценки принятых судом доказательств, но и мотивы, по которым было отказано в принятии иных доказательств (пункт 2 части 4 статьи 170, пункт 12 части 2 статьи 271 Кодекса).
При принятии судебных актов суды не оценили все имеющиеся доказательства по делу, как того требуют положения статьи 71 Кодекса, оставив без надлежащей оценки представленные в деле доказательства применительно к имеющим существенное значение для рассмотрения настоящего спора обстоятельствам, в их совокупности и взаимосвязи.
Налоговый орган указывал, что совокупность обстоятельств, установленных инспекцией в ходе проведенной выездной налоговой проверки, при отсутствии отрицания самого факта наличия и размера кредиторской задолженности со стороны налогоплательщика, свидетельствует о том, что в нарушение статей 250, 313, 314, 315 Налогового кодекса при исчислении налога на прибыль заявитель не включил во внереализационные доходы сумму кредиторской задолженности, формально переложенной на взаимозависимое ООО ПК "Апекс", в размере 30 616 362 рублей 88 копеек и не уплатило в соответствующем налоговом периоде налог на прибыль в размере 6 123 273 рублей.
Инспекция указывала в решении на то, что договор переуступки права требования от 20.12.2016 заключен в нарушение действующего законодательства, лишь для вида, с единственной целью переложить право требования формально на взаимозависимого кредитора общества - ООО ПК "Апекс". Перечисленные в решении доказательства ничтожности и формальности данного договора не получили надлежащей оценки судов.
Инспекция ссылалась на допрос Печкысева В.В. - руководителя ООО "Аспект" (цессионария) в период заключения спорного договора переуступки права требования, который не подтверждает его подписание, о сделке по уступке ему ничего неизвестно, какой предмет и условия поставки по договору от 26.06.2014 N 39/14/-01 (оплата по договору переуступки права требования предусмотрена поставкой товара) ему неизвестны, товара в период 2016 - 2018 годы никакого не было, что данные договоры переуступки права требования и купли-продажи носят сфальсифицированный характер (протокол допроса от 18.04.2022 N б/н отражен на странице 210 решения налогового органа). Однако суды оценку данному доказательству не дали, мотивы его отклонения не указали. Суды не опровергли доводы налогового органа об отсутствии оплаты ООО ПК "Апекс" за приобретенное у ООО "Комплект-Сервис" по договору уступки право требование к обществу, что указывает на формальность данной сделки, учитывая взаимозависимость ООО ПК "Апекс" и общества.
Инспекция ссылалась на то, что главный бухгалтер общества Рябко А.В. и руководитель общества Никифоров А.В. подтвердили, что сделка по переуступке прав требования между ООО "Аспект" и ООО "Комплект-Сервис" имела притворный характер, поскольку было необходимо создать видимость благополучного финансового положения для перекредитования в кредитном учреждении (страницы 208, 213 решения налогового органа). Условия пункта 2 договора уступки не выполнены, так как поставка товара по договору купли-продажи от 20.12.2016 N 4/16 не осуществлялась, в подтверждение чего инспекция ссылалась на пояснения ООО ПК "Апекс" (ИНН 6154146730) (ранее ООО "Аспект") на требование от 29.03.2022 N 3368 об отсутствии финансово-хозяйственной деятельности между ООО "Аспект" и ООО "Комплект-Сервис" (страница 205 решения налогового органа), книгу продаж общества за 2016 год, письмо общества от 08.10.2018, согласно которому ни цедент, ни цессионарий не направляли обществу уведомление о состоявшейся цессии, протокол допроса главного бухгалтера ООО "Апекс" Рябко А.В. от 02.10.2018 N 8, протокол допроса Печкысев В.В.
Поскольку ничтожные сделки являются недействительными независимо от признания их таковыми судом, оценка налоговых последствий финансово-хозяйственных операций совершенных во исполнение сделок, квалифицируемых в качестве ничтожных, может быть произведена налоговым органом в порядке, предусмотренном налоговым законодательством.
При указанных обстоятельствах, налоговый орган полагает, что всякое исполнение по ничтожной сделке, которое принято судом, в обоснование позиции налогоплательщика (гарантийное письмо и дальнейшая оплата по договору переуступки права требования) не может считаться надлежащим доказательством по делу.
Налоговый орган ссылался на то, что им собрана совокупность доказательств, подтверждающих фиктивный документооборот посредством имитации заключения договора переуступки права требования и передачи кредиторской задолженности взаимозависимому с обществом лицу - ООО "Аспект".
Согласно пункту 18 статьи 250 Налогового кодекса внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных подпунктами 21, 21.1, 21.3 - 21.5 пункта 1 статьи 251 названного Кодекса. Положения данного пункта не распространяются на списание ипотечным агентом кредиторской задолженности в виде обязательств перед владельцами облигаций с ипотечным покрытием, а также на списание специализированным обществом кредиторской задолженности в виде обязательств перед владельцами выпущенных им облигаций.
Инспекцией на основании решения от 27.12.2021 N 12-29/24 проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налога на добавленную стоимость, налога на прибыль, налога на имущество, транспортного налога, земельного налога, страховых взносов, упрощенной системы налогообложения, налога на доходы физических лиц, единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, прочих налогов и сборов за период с 01.01.2018 по 31.12.2020. Таким образом, как указывал налоговый орган, в охваченный налоговой проверкой период входил как 2018 год, так и 2019 год. Таким образом, выводы судов о том, что доначисления по данному эпизоду налоговых обязательств произведены инспекцией не в том периоде подлежат дополнительной проверке, поскольку 2018 год входит в период проведенной налоговым органом проверки.
Выводы судов о том, что общество оплатило данную задолженность подлежит дополнительной проверке, учитывая взаимозависимость общества и его кредитора, а также то, что период оплаты не входил в период проверки общества. Судам надлежало оценивать фактическое движение денежных средств у всех взаимозависимых обществ в целях исключения транзитных операций между взаимозависимыми лицами, а также каким образом цессионарий отразил в налоговом учете полученную выручку.
Изложенные обстоятельства и доводы имеют существенное значение для рассмотрения спора, однако должной и всесторонней оценки в нарушение положений статей 71, 168, 170, 271 Кодекса судами не получили.
При названных обстоятельствах выводы судов о наличии оснований для удовлетворения заявленных обществом требований в указанной части нельзя признать законными и обоснованными, сделанными при полном выяснении обстоятельствам рассматриваемого спора.
В соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 287 Кодекса по результатам рассмотрения кассационной жалобы арбитражный суд кассационной инстанции вправе отменить обжалуемый акт суда первой инстанции и (или) постановление суда апелляционной инстанции полностью или в части и направить дело на новое рассмотрение в соответствующий арбитражный суд, решение, постановление которого отменено или изменено.
Учитывая, что выводы судебных инстанций в части доначисления налога на прибыль за 2019 год в размере 6 123 273 рубля и соответствующего штрафа в размере 76 541 рубль сделаны по неполно установленным фактическим обстоятельствам дела, без исследования и надлежащей оценки в совокупности всех доказательств, имеющих значение для правильного разрешения спора, судебная коллегия приходит к выводу об отмене обжалованных судебных актов в указанной части и направлении дела в отмененной части на новое рассмотрение в суд первой инстанции.
При новом рассмотрении спора судам необходимо учесть изложенное, исследовать все обстоятельства, имеющие значение для правильного разрешения спора, дать оценку доводам лиц, участвующих в деле, проверить доводы инспекции о ничтожности договора уступки, после чего принять судебный акт при правильном применении норм материального и соблюдении норм процессуального права, в котором указать мотивы, по которым суд согласился с доводами и возражениями участвующих в деле лиц или отклонил их, со ссылкой на нормы права.
Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа
постановил:
решение Арбитражного суда Ростовской области от 22.03.2024 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.08.2024 по делу N А53-16833/2023 в части признания недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по г. Таганрогу от 19.01.2023 N 1 в части доначисления налога на прибыль за 2019 год в размере 6 123 273 рубля и соответствующего штрафа в размере 76 541 рубль и обязания инспекции Федеральной налоговой службы по г. Таганрогу устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью "Апекс" отменить.
В отмененной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ростовской области.
В остальной части судебные акты оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Апекс" - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Председательствующий
А.В. ГИДАНКИНА
Судьи
А.Н. ГЕРАСИМЕНКО
В.В. КОНОПАТОВ