"Международный стандарт аудита 700 (пересмотренный) "Формирование мнения и составление заключения о финансовой отчетности"

Приложение N 1
к приказу Министерства финансов
Российской Федерации
от 09.11.2021 N 172н

Приказ и МСА 701 включены в систему отдельными документами.

МЕЖДУНАРОДНЫЙ СТАНДАРТ АУДИТА 700 (ПЕРЕСМОТРЕННЫЙ) "ФОРМИРОВАНИЕ МНЕНИЯ И СОСТАВЛЕНИЕ ЗАКЛЮЧЕНИЯ О ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ"

(в ред. Поправок, утв. Приказами Минфина России от 16.10.2023 N 166н, от 16.10.2023 N 166н)

Международный стандарт аудита (МСА) 700 (пересмотренный) "Формирование мнения и составление заключения о финансовой отчетности" следует рассматривать вместе с МСА 200 "Основные цели независимого аудитора и проведение аудита в соответствии с Международными стандартами аудита".

Введение

Сфера применения настоящего стандарта

1. Настоящий Международный стандарт аудита (МСА) устанавливает обязанности аудитора по формированию мнения о финансовой отчетности. Кроме того, в нем описываются форма и содержание аудиторского заключения, выпущенного в результате аудита финансовой отчетности.

2. МСА 701 <1> устанавливает ответственность аудитора за информирование о ключевых вопросах аудита в аудиторском заключении. Вопрос о том, как влияет выражение аудитором модифицированного мнения или включение в аудиторское заключение разделов "Важные обстоятельства" или "Прочие сведения" на форму и содержание аудиторского заключения, рассматривается в МСА 705 (пересмотренном) <2> и МСА 706 (пересмотренном) <3>. Некоторые другие МСА также содержат требования, применимые к составлению и выпуску аудиторского заключения.

<1> МСА 701 "Информирование о ключевых вопросах аудита в аудиторском заключении".

<2> МСА 705 (пересмотренный) "Модифицированное мнение в аудиторском заключении".

<3> МСА 706 (пересмотренный) "Разделы "Важные обстоятельства" и "Прочие сведения" в аудиторском заключении".

3. Настоящий стандарт применяется к аудиту полного комплекта финансовой отчетности общего назначения и изложен в этом контексте. Особенности аудита финансовой отчетности, подготовленной в соответствии с концепцией специального назначения, рассматриваются в МСА 800 (пересмотренном) <4>. Особенности аудита отдельного отчета финансовой отчетности или отдельного элемента, группы статей или статьи финансового отчета рассматриваются в МСА 805 (пересмотренном) <5>. Настоящий стандарт также применим к аудиту, который проводится на основании МСА 800 (пересмотренного) или МСА 805 (пересмотренного).

<4> МСА 800 (пересмотренный) "Особенности аудита финансовой отчетности, подготовленной в соответствии с концепцией специального назначения".

<5> МСА 805 (пересмотренный) "Особенности аудита отдельных отчетов финансовой отчетности и отдельных элементов, групп статей или статей финансовой отчетности".

4. Требования настоящего стандарта направлены на достижение надлежащего баланса между необходимостью обеспечения последовательности и сопоставимости аудиторских заключений во всем мире и необходимостью повышения ценности аудиторских заключений путем представления в аудиторском заключении более актуальной для пользователей информации. Настоящий стандарт направлен на соблюдение принципа последовательности в аудиторском заключении, но при этом признает необходимость обеспечения гибкости, позволяющей учитывать конкретные обстоятельства отдельных юрисдикций. Соблюдение последовательности в формулировках аудиторского заключения при проведении аудита в соответствии с Международными стандартами аудита повышает доверие к нему на мировом рынке, упрощая идентификацию тех аудиторских заданий, которые выполнялись в соответствии с признанными в мире стандартами. Кроме того, принцип последовательности способствует лучшему пониманию пользователями аудиторских заключений и выявлению необычных обстоятельств в случае их возникновения.

Дата вступления в силу

5. Настоящий стандарт вступает в силу в отношении аудита финансовой отчетности за периоды, заканчивающиеся 15 декабря 2016 года или после этой даты.

Цели

6. Цели аудитора состоят в том, чтобы:

(a) сформировать мнение о финансовой отчетности на основании оценки выводов, сделанных исходя из полученных аудиторских доказательств;

(b) четко выразить данное мнение в форме письменного заключения.

Определения

7. Для целей Международных стандартов аудита следующие термины имеют приведенные ниже значения:

(a) финансовая отчетность общего назначения - финансовая отчетность, подготовленная в соответствии с концепцией общего назначения;

(b) концепция общего назначения - концепция подготовки финансовой отчетности, разработанная с целью удовлетворения общих потребностей в финансовой информации широкого круга пользователей. Концепция подготовки финансовой отчетности может быть представлена в виде концепции достоверного представления или концепции соответствия.

Термин "концепция достоверного представления" используется для обозначения концепции подготовки финансовой отчетности, которая предусматривает соответствие требованиям этой концепции, а также:

(i) признает в явной форме или подразумевает, что обеспечение достоверного представления финансовой отчетности может потребовать от руководства раскрытия информации в большем объеме, чем предусмотрено этой концепцией, или

(ii) признает в явной форме, что от руководства может потребоваться отступление от требований концепции, чтобы обеспечить достоверное представление финансовой отчетности. Предполагается, что такие отступления могут потребоваться только в исключительно редких обстоятельствах.

Термин "концепция соответствия" используется для обозначения концепции подготовки финансовой отчетности, которая предусматривает соответствие требованиям этой концепции, но не содержит утверждений, изложенных в пунктах (i) или (ii). <6>

<6> МСА 200 "Основные цели независимого аудитора и проведение аудита в соответствии с Международными стандартами аудита", пункт 13(a).

(c) немодифицированное мнение - выраженное аудитором мнение, в котором сделан вывод о том, что финансовая отчетность во всех существенных отношениях подготовлена в соответствии с требованиями применимой концепции подготовки финансовой отчетности. <7>

<7> В пунктах 25 - 26 рассматриваются формулировки, используемые для выражения мнения в случаях применения концепции достоверного представления и концепции соответствия.

8. Термин "финансовая отчетность" в настоящем стандарте означает "полный комплект финансовой отчетности общего назначения с соответствующими примечаниями." <8> Форма и содержание финансовой отчетности, а также состав полного комплекта финансовой отчетности определяются требованиями применимой концепции подготовки финансовой отчетности. Соответствующие примечания обычно содержат краткий обзор основных положений учетной политики и прочую пояснительную информацию.

<8> МСА 200, пункт 13(f), устанавливает состав финансовой отчетности.

9. Ссылка на Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) в настоящем стандарте означает Международные стандарты финансовой отчетности, выпущенные Советом по международным стандартам финансовой отчетности, а ссылка на Международные стандарты финансовой отчетности для организаций общественного сектора означает Международные стандарты финансовой отчетности для организаций общественного сектора (МСФООС), выпущенные Советом по международным стандартам финансовой отчетности для организаций общественного сектора.

Требования

Формирование мнения о финансовой отчетности

10. Аудитор должен сформировать мнение о том, подготовлена ли финансовая отчетность во всех существенных отношениях в соответствии с применимой концепцией подготовки финансовой отчетности <9>, <10>.

<9> МСА 200, пункт 11.

<10> В пунктах 25 - 26 рассматриваются формулировки, используемые для выражения мнения в случаях применения концепции достоверного представления и концепции соответствия.

11. Для того чтобы сформировать данное мнение, аудитор должен сделать вывод о том, получена ли в ходе аудита разумная уверенность, что финансовая отчетность не содержит существенных искажений вследствие недобросовестных действий или ошибок. При этом следует принять во внимание:

(a) выводы аудитора о том, были ли получены достаточные надлежащие аудиторские доказательства в соответствии с МСА 330 <11>;

<11> МСА 330 "Аудиторские процедуры в ответ на оцененные риски", пункт 26.

(b) выводы аудитора о том, являются ли неисправленные искажения, взятые в отдельности или в совокупности, существенными в соответствии с МСА 450 <12>;

<12> МСА 450 "Оценка искажений, выявленных в ходе аудита", пункт 11.

(c) результаты оценки, которые требуются в соответствии с пунктами 12 - 15.

12. Аудитор должен оценить, подготовлена ли финансовая отчетность во всех существенных отношениях в соответствии с требованиями применимой концепции подготовки финансовой отчетности. При проведении оценки аудитором должны быть рассмотрены качественные аспекты учетной практики организации, включая признаки возможной предвзятости суждений руководства (см. пункты A1 - A3).

13. Аудитор должен, в частности, с учетом требований применимой концепции подготовки финансовой отчетности оценить следующее:

(a) должным ли образом раскрыты в финансовой отчетности выбранные и применяемые основные положения учетной политики. При осуществлении этой оценки аудитор должен рассмотреть соответствие учетной политики характеру организации и то, ясно ли она подготовлена (см. пункт A4):

(b) соответствуют ли выбранные и применяемые положения учетной политики применимой концепции подготовки финансовой отчетности и являются ли они надлежащими;

(c) являются ли оценочные значения и соответствующие раскрытия информации, сделанные руководством, обоснованными;

(d) является ли информация, представленная в финансовой отчетности, уместной, надежной, сопоставимой и понятной. При осуществлении такой оценки аудитор должен учесть:

- включена ли информация, которая должна быть включена, а также то, надлежащим ли образом эта информация классифицирована, сгруппирована или разгруппирована и охарактеризована;

- не подорвано ли общее представление финансовой отчетности включением информации, которая является несоответствующей или делает неочевидным надлежащее понимание раскрытых вопросов (см. пункт A5);

(e) обеспечивает ли финансовая отчетность надлежащее раскрытие информации, которое позволит предполагаемым пользователям понять влияние существенных операций и событий на информацию, представленную в финансовой отчетности (см. пункт A6);

(f) используется ли в финансовой отчетности надлежащая терминология, включая наименование каждого отчета в составе финансовой отчетности.

14. Если финансовая отчетность подготовлена в соответствии с концепцией достоверного представления, то оценка, требуемая в соответствии с пунктами 12 - 13, должна также включать оценку того, обеспечивает ли финансовая отчетность достоверное представление. Оценка аудитором того, обеспечивает ли финансовая отчетность достоверное представление, должна включать рассмотрение (см. пункты A7 - A9):

(a) общего представления финансовой отчетности, ее структуры и содержания;

(b) того, представляет ли финансовая отчетность с соответствующими примечаниями лежащие в ее основе операции и события так, чтобы было обеспечено их достоверное представление.

15. Аудитор должен оценить, содержит ли финансовая отчетность надлежащую ссылку на применимую концепцию подготовки финансовой отчетности или ее описание (см. пункты A10 - A15).

Форма аудиторского мнения

16. Аудитор должен выразить немодифицированное мнение, если он приходит к выводу о том, что финансовая отчетность во всех существенных отношениях подготовлена в соответствии с применимой концепцией подготовки финансовой отчетности.

17. Если аудитор:

(a) На основании полученных аудиторских доказательств делает вывод о том, что финансовая отчетность, рассматриваемая в целом, содержит существенные искажения, или;

(b) Не может получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства, чтобы сделать вывод о том, что финансовая отчетность, рассматриваемая в целом, не содержит существенных искажений,

он должен модифицировать мнение в аудиторском заключении в соответствии с положениями МСА 705 (пересмотренного).

18. Если финансовая отчетность, подготовленная в соответствии с требованиями концепции достоверного представления, не обеспечивает достоверного представления, то аудитор должен обсудить это обстоятельство с руководством и в зависимости от требований применимой концепции подготовки финансовой отчетности и от того, как будет решен данный вопрос, определить, есть ли необходимость модифицировать мнение в аудиторском заключении в соответствии с МСА 705 (пересмотренным) (см. пункт A16).

19. Если финансовая отчетность подготовлена в соответствии с концепцией соответствия, от аудитора не требуется выполнять оценку того, обеспечивает ли финансовая отчетность достоверное представление. Однако, в крайне редких случаях, если аудитор делает вывод о том, что такая финансовая отчетность вводит в заблуждение, он должен обсудить это обстоятельство с руководством и в зависимости от того, как будет решен этот вопрос, определить, нужно ли сообщать эту информацию в аудиторском заключении и, если нужно, каким образом (см. пункт A17).

Аудиторское заключение

20. Аудиторское заключение должно быть в письменной форме (см. пункты A18 - A19).

Аудиторское заключение по результатам аудита, проведенного в соответствии с Международными стандартами аудита

Заголовок

21. Аудиторское заключение должно иметь заголовок, четко указывающий на то, что этот документ является заключением независимого аудитора (см. пункт A20).

Адресат

22. Адресат аудиторского заключения должен быть обозначен надлежащим образом в соответствии с условиями аудиторского задания (см. пункт A21).

Мнение аудитора

23. Первый раздел аудиторского заключения должен включать мнение аудитора и иметь заголовок "Мнение".

24. В разделе "Мнение" аудиторского заключения также необходимо:

(a) указать организацию, в отношении финансовой отчетности которой проведен аудит;

(b) указать на факт проведения аудита данной финансовой отчетности;

(c) указать название каждого отчета, который входит в состав финансовой отчетности;

(d) дать ссылку на примечания, включая краткий обзор основных положений учетной политики;

(e) указать дату или период, охваченный каждым финансовым отчетом, входящим в состав финансовой отчетности (см. пункты A22 - A23).

25. При выражении немодифицированного мнения о финансовой отчетности, подготовленной в соответствии с концепцией достоверного представления, мнение аудитора, если иное не предусмотрено законом или нормативным актом, должно содержать одну из следующих формулировок, которые рассматриваются как равноценные:

(a) по нашему мнению, прилагаемая финансовая отчетность отражает достоверно во всех существенных отношениях [...] в соответствии с [применимой концепцией подготовки финансовой отчетности] или;

(b) по нашему мнению, прилагаемая финансовая отчетность дает правдивое и достоверное представление о [...] в соответствии с [применимой концепцией подготовки финансовой отчетности] (см. пункты A24 - A31).

26. При выражении немодифицированного мнения о финансовой отчетности, подготовленной в соответствии с концепцией соответствия, мнение аудитора должно указывать на то, что прилагаемая финансовая отчетность подготовлена во всех существенных отношениях в соответствии с [применимой концепцией подготовки финансовой отчетности] (см. пункты A26 - A31).

27. Если применимой концепцией подготовки финансовой отчетности являются не МСФО, выпущенные Советом по международным стандартам финансовой отчетности, или не Международные стандарты финансовой отчетности для организаций общественного сектора, выпущенные Советом по международным стандартам финансовой отчетности для организаций общественного сектора, то мнение аудитора должно содержать указание на юрисдикцию, в которой принята соответствующая концепция подготовки финансовой отчетности.

Основание для выражения мнения

28. Аудиторское заключение должно включать раздел с заголовком "Основание для выражения мнения", следующий непосредственно за разделом "Мнение" (см. пункт A32), а также:

(a) содержать заявление о том, что аудит был проведен в соответствии с Международными стандартами аудита (см. пункт A33);

(b) содержать ссылку на раздел аудиторского заключения, описывающий обязанности аудитора в соответствии с Международными стандартами аудита;

(c) включать заявление о том, что аудитор независим по отношению к организации согласно соответствующим этическим требованиям, применимым к аудиту, и выполнил прочие этические обязанности аудитора в соответствии с данными требованиями. Это заявление должно указывать на юрисдикцию, в которой приняты соответствующие этические требования, или содержать ссылку на Кодекс этики профессиональных бухгалтеров Совета по международным стандартам этики для бухгалтеров (Кодекс СМСЭБ) (см. пункты A34 - A39);

(d) содержать заявление о том, считает ли аудитор, что полученные им аудиторские доказательства являются достаточными и надлежащими, чтобы служить основанием для выражения мнения аудитора.

Непрерывность деятельности

29. Во всех применимых случаях аудитор должен предоставлять заключение в соответствии с МСА 570 (пересмотренным) <13>.

<13> МСА 570 (пересмотренный) "Непрерывность деятельности", пункты 21 - 23.

Ключевые вопросы аудита

30. В случае аудита полного комплекта финансовой отчетности общего назначения организаций, ценные бумаги которых допущены к организованным торгам, аудитор должен в аудиторском заключении сообщать информацию о ключевых вопросах аудита в соответствии с МСА 701. В случае аудита полного комплекта финансовой отчетности общего назначения иных общественно значимых организаций, указанных в части 1 статьи 5.1 Федерального закона "Об аудиторской деятельности" (за исключением организаций, бухгалтерская (финансовая) отчетность которых включается в проспект ценных бумаг), аудитор также должен в аудиторском заключении сообщать информацию о ключевых вопросах аудита в соответствии с МСА 701. <14>

<14> Данное предложение введено в Российской Федерации.

31. Если от аудитора иным образом, например в соответствии с законом или нормативным актом, требуется или аудитор решает сообщить информацию о ключевых вопросах аудита в аудиторском заключении, он должен сделать это в соответствии с МСА 701 (см. пункты A40 - A42).

Прочая информация

32. Во всех применимых случаях аудитор должен предоставлять заключение в соответствии с МСА 720 (пересмотренным) <15>.

<15> МСА 720 (пересмотренный) "Обязанности аудитора, относящиеся к прочей информации".

Ответственность за финансовую отчетность

33. Аудиторское заключение должно включать раздел, озаглавленный "Ответственность руководства за финансовую отчетность". В аудиторском заключении должен быть использован термин, согласно правовому регулированию конкретной юрисдикции, а использование термина "руководство" не является обязательным. В некоторых юрисдикциях может быть приведено указание на лиц, отвечающих за корпоративное управление (см. пункт A44).

34. В этом разделе аудиторского заключения должна быть описана ответственность руководства за следующее (см. пункты A45 - A48):

(a) за подготовку данной финансовой отчетности в соответствии с применимой концепцией подготовки финансовой отчетности и за систему внутреннего контроля, которая, по мнению руководства, необходима для подготовки финансовой отчетности, не содержащей существенных искажений вследствие недобросовестных действий или ошибок;

(b) за оценку способности организации продолжать непрерывно свою деятельность <16> и уместности применения допущения о непрерывности деятельности, используемого в бухгалтерском учете, а также надлежащего характера раскрытия, если применимо, сведений, относящихся к непрерывности деятельности. Разъяснение ответственности руководства за выполнение этой оценки должно включать описание того, в каких случаях применение допущения о непрерывности деятельности, используемого в бухгалтерском учете, уместно (см. пункт A48).

<16> МСА 570 (пересмотренный), пункт 2.

35. В этом разделе аудиторского заключения также должны быть указаны лица, ответственные за осуществление надзора за процессом составления финансовой отчетности, если лица, ответственные за выполнение такого надзора, отличны от лиц, выполняющих обязанности, описанные в пункте 34 выше. В этом случае в заголовке данного раздела должно быть также сделано указание на "лиц, отвечающих за корпоративное управление" или использован термин, применимый в соответствии с правовым регулированием конкретной юрисдикции (см. пункт A49).

36. Если финансовая отчетность подготовлена в соответствии с концепцией достоверного представления, описание ответственности руководства за подготовку финансовой отчетности в аудиторском заключении должно содержать указание на "подготовку и достоверное представление данной финансовой отчетности" или "подготовку финансовой отчетности, дающей правдивое и достоверное представление", в зависимости от обстоятельств.

Ответственность аудитора за аудит финансовой отчетности

37. Аудиторское заключение должно включать раздел, озаглавленный "Ответственность аудитора за аудит финансовой отчетности".

38. Этот раздел аудиторского заключения должен содержать заявления о том, что (см. пункт A50):

(a) цель аудитора состоит в том, чтобы:

(i) получить разумную уверенность в том, что финансовая отчетность не содержит существенных искажений вследствие недобросовестных действий или ошибок;

(ii) выпустить аудиторское заключение, включающее аудиторское мнение (см. пункт A51);

(b) разумная уверенность представляет собой высокую степень уверенности, но не является гарантией того, что аудит, проведенный в соответствии с Международными стандартами аудита, всегда может выявить имеющееся существенное искажение;

(c) искажения могут возникать в результате недобросовестных действий или ошибок, в связи с этим аудитор должен:

(i) либо пояснять, что они считаются существенными, если можно достаточно обоснованно предположить, что в отдельности или в совокупности они могут повлиять на экономические решения, принимаемые пользователями на основе этой финансовой отчетности <17>;

<17> МСА 320 "Существенность при планировании и проведении аудита", пункт 2.

(ii) либо предоставить определение или описание существенности в соответствии с применимой концепцией подготовки финансовой отчетности (см. пункт A53).

39. Раздел аудиторского заключения "Ответственность аудитора за аудит финансовой отчетности" должен также (см. пункт A50):

(a) содержать заявление о том, что в рамках аудита, проводимого в соответствии с Международными стандартами аудита, аудитор применяет профессиональное суждение и сохраняет профессиональный скептицизм на протяжении всего аудита;

(b) включать описание аудита с указанием того, что аудитор несет ответственность за следующее:

(i) выявление и оценку рисков существенного искажения финансовой отчетности вследствие недобросовестных действий или ошибок; разработку и проведение аудиторских процедур в ответ на эти риски; получение аудиторских доказательств, являющихся достаточными и надлежащими, чтобы служить основанием для выражения аудиторского мнения. Риск необнаружения существенного искажения в результате недобросовестных действий выше, чем риск необнаружения существенного искажения в результате ошибки, так как недобросовестные действия могут включать сговор, подлог, умышленный пропуск, искаженное представление информации или действия в обход системы внутреннего контроля;

(ii) получение понимания системы внутреннего контроля, имеющей значение для аудита, с целью разработки аудиторских процедур, соответствующих конкретным обстоятельствам, но не с целью выражения мнения об эффективности системы внутреннего контроля организации. В тех случаях, когда аудитор также несет ответственность за выражение мнения об эффективности системы внутреннего контроля, наряду с аудитом финансовой отчетности, он должен исключить фразу о том, что рассмотрение аудитором системы внутреннего контроля выполнялось не с целью выражения мнения об эффективности системы внутреннего контроля организации;

(iii) оценку надлежащего характера применяемой учетной политики, а также обоснованности оценочных значений, рассчитанных руководством, и соответствующего раскрытия информации руководством;

(iv) вывод о правомерности применения руководством допущения о непрерывности деятельности, используемого в бухгалтерском учете, а на основании полученных аудиторских доказательств - вывод о том, имеется ли существенная неопределенность в связи с событиями или условиями, в результате которых могут возникнуть значительные сомнения в способности организации продолжать непрерывно свою деятельность. Если аудитор пришел к выводу о наличии существенной неопределенности, он должен обратить внимание в аудиторском заключении на соответствующую раскрываемую в финансовой отчетности информацию или, если такого раскрытия информации недостаточно, модифицировать мнение. Выводы аудитора основываются на аудиторских доказательствах, полученных до даты аудиторского заключения. Однако будущие события или условия могут привести к тому, что организация утратит способность продолжать непрерывно свою деятельность;

(v) если финансовая отчетность подготовлена в соответствии с концепцией достоверного представления, оценку общего представления финансовой отчетности, ее структуры и содержания, включая раскрытие информации, а также того, представляет ли финансовая отчетность лежащие в ее основе операции и события так, чтобы было обеспечено достоверное представление о них;

(c) если применяется МСА 600 (пересмотренный) <18>, включать дополнительное описание ответственности аудитора для задания по аудиту группы с указанием того, что: (в ред. Поправок, утв. Приказом Минфина России от 16.10.2023 N 166н)

<18> МСА 600 (пересмотренный) "Особенности аудита финансовой отчетности группы (включая работу аудиторов компонентов)". (в ред. Поправок, утв. Приказом Минфина России от 16.10.2023 N 166н)

(i) аудитор несет ответственность за планирование и проведение аудита группы для получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств в отношении финансовой информации об организациях или подразделениях группы в качестве основы для формирования мнения о финансовой отчетности группы; (в ред. Поправок, утв. Приказом Минфина России от 16.10.2023 N 166н)

(ii) аудитор несет ответственность за руководство, надзор за ходом аудита и проверку работы по аудиту, выполненной для целей аудита группы; (в ред. Поправок, утв. Приказом Минфина России от 16.10.2023 N 166н)

(iii) аудитор несет полную ответственность за аудиторское мнение <136>. (в ред. Поправок, утв. Приказом Минфина России от 16.10.2023 N 166н)

<136> МСА 600 (пересмотренный), пункт 53. (в ред. Поправок, утв. Приказом Минфина России от 16.10.2023 N 166н)

40. Раздел "Ответственность аудитора за аудит финансовой отчетности" аудиторского заключения должен также (см. пункт A50):

(a) указывать на то, что аудитор осуществляет информационное взаимодействие с лицами, отвечающими за корпоративное управление, доводя до их сведения, помимо прочего, информацию о запланированном объеме и сроках аудита и о значимых вопросах, выявленных в ходе аудита, в том числе о значительных недостатках системы внутреннего контроля, которые аудитор выявляет в процессе аудита;

(b) при аудите финансовой отчетности организаций, ценные бумаги которых допущены к организованным торгам, указывать на то, что аудитор предоставляет лицам, отвечающим за корпоративное управление, заявление о том, что он выполнял все соответствующие этические требования в отношении независимости и довел до их сведения информацию обо всех взаимоотношениях и прочих вопросах, которые можно обоснованно счесть оказывающими влияние на независимость аудитора, и, если необходимо, обо всех соответствующих мерах предосторожности;

(c) при аудите финансовой отчетности организаций, ценные бумаги которых допущены к организованным торгам, и других организаций, в отношении которых в соответствии с МСА 701 сообщается информация о ключевых вопросах аудита, указывать на то, что из числа вопросов, доведенных до сведения лиц, отвечающих за корпоративное управление, аудитор выбирает вопросы, являющиеся наиболее значимыми для аудита финансовой отчетности за текущий период и, следовательно, представляющие собой ключевые вопросы аудита. Аудитор раскрывает эти вопросы в аудиторском заключении, кроме случаев, когда публичное раскрытие информации об этих вопросах запрещено законом или нормативным актом или когда, в крайне редких случаях, аудитор приходит к выводу о том, что информация о каком-либо вопросе не должна быть сообщена в аудиторском заключении, так как можно с достаточным основанием предположить, что отрицательные последствия сообщения такой информации превысят общественно значимую пользу от ее сообщения (см. пункт A53).

Место отражения описания ответственности аудитора за аудит финансовой отчетности

41. Описание ответственности аудитора за аудит финансовой отчетности, требуемое согласно пунктам 39 - 40, должно быть включено (см. пункт A54):

(a) в текст аудиторского заключения;

(b) в приложение к аудиторскому заключению, причем в этом случае аудиторское заключение должно включать ссылку на расположение этого приложения, или (см. пункты A55 - A57);

(c) путем размещения в аудиторском заключении специальной ссылки на расположение такого описания на сайте соответствующего уполномоченного органа в тех случаях, когда закон, нормативный акт или национальные стандарты аудита в явной форме разрешают аудитору сделать это (см. пункты A54, A56 - A57).

42. Если аудитор делает ссылку на описание ответственности аудитора на сайте соответствующего уполномоченного органа, он должен установить, что такое описание отражает требования пунктов 39 - 40 настоящего стандарта и не противоречит им (см. пункт A56).

Обязанности по составлению других отчетов

43. Если на аудитора возлагаются иные обязанности по составлению других отчетов в аудиторском заключении о финансовой отчетности, аудитор излагает эти обязанности по составлению других отчетов в дополнение к обязанностям аудитора в соответствии с Международными стандартами аудита, эти обязанности по составлению других отчетов должны рассматриваться в отдельном разделе аудиторского заключения, озаглавленном "Отчет в соответствии с другими законодательными и нормативными требованиями" или имеющем иное название, соответствующее содержанию раздела, кроме случаев, когда эти обязанности по предоставлению заключений отражают те же темы, которые представлены в рамках обязанностей по составлению других отчетов в соответствии с Международными стандартами аудита, в этом случае обязанности по составлению других отчетов могут быть представлены в том же разделе, что и соответствующие элементы заключения, предусмотренные требованиями Международных стандартов аудита (см. пункты A58 - A60).

44. Если обязанности по составлению других отчетов представлены в том же разделе, что и соответствующие элементы заключения, предусмотренные требованиями Международных стандартов аудита, в аудиторском заключении следует прямо отразить различие между такими обязанностями по составлению других отчетов и обязанностями по предоставлению заключения в соответствии с требованиями Международных стандартов аудита (см. пункт A60).

45. Если аудиторское заключение содержит отдельный раздел, в котором рассматриваются обязанности по составлению других отчетов, то требования пунктов 21 - 40 настоящего стандарта должны быть включены в раздел, озаглавленный "Заключение по результатам аудита финансовой отчетности". Раздел "Отчет в соответствии с другими законодательными и нормативными требованиями" должен следовать за разделом "Заключение по результатам аудита финансовой отчетности" (см. пункт A60).

Имя руководителя задания

46. Имя руководителя задания по аудиту должно быть указано в аудиторском заключении при проведении аудита полного комплекта финансовой отчетности общего назначения о финансовой отчетности организаций, ценные бумаги которых допущены к организованным торгам, за исключением редких случаев, когда можно обоснованно ожидать, что такое раскрытие информации может создать угрозу личной безопасности. В тех редких случаях, когда аудитор намерен не указывать имя руководителя задания в аудиторском заключении, он должен обсудить это намерение с лицами, отвечающими за корпоративное управление, чтобы довести до их сведения оценку вероятности существования значительной угрозы личной безопасности и серьезности этой угрозы (см. пункты A61 - A63).

Подпись аудитора

47. Аудиторское заключение должно быть подписано (см. пункты A64 - A65).

Адрес аудитора

48. В аудиторском заключении должно быть указано место нахождения аудитора в юрисдикции, где он осуществляет свою деятельность.

Дата аудиторского заключения

49. Аудиторское заключение не должно быть датировано более ранним числом, чем дата получения аудитором достаточных надлежащих аудиторских доказательств, на которых основано мнение аудитора о финансовой отчетности, включая доказательства того, что (см. пункты A66 - A69):

(a) подготовлены все отчеты, составляющие финансовую отчетность с соответствующими примечаниями;

(b) лица, имеющие полномочия, подтвердили, что несут ответственность за данную финансовую отчетность.

Аудиторское заключение, предусмотренное законом или нормативным актом

50. Если в соответствии с законом или нормативным актом конкретной юрисдикции аудитор должен использовать определенный порядок изложения или определенную формулировку аудиторского заключения, то такое заключение должно иметь ссылку на Международные стандарты аудита только в том случае, если оно включает как минимум каждый из следующих элементов (см. пункты A70 - A71):

(a) заголовок;

(b) адресат, как того требуют условия задания;

(c) раздел "Мнение", в котором выражается мнение о финансовой отчетности и содержится указание на применимую концепцию подготовки финансовой отчетности, использованную для подготовки финансовой отчетности, включая указание на юрисдикцию, в которой принята соответствующая концепция подготовки финансовой отчетности, отличная от Международных стандартов финансовой отчетности или Международных стандартов финансовой отчетности для организаций государственного сектора (см. пункт 27);

(d) указание на состав финансовой отчетности организации, прошедшей аудит;

(e) заявление о независимости аудитора по отношению к организации согласно соответствующим этическим требованиям, применимым к аудиту, и выполнении им прочих этических обязанностей в соответствии с данными требованиями. Это заявление должно указывать на юрисдикцию, в которой приняты соответствующие этические требования, или содержать ссылку на Кодекс СМСЭБ;

(f) раздел, предусмотренный требованиями к составлению аудиторского заключения, изложенными в пункте 22 МСА 570 (пересмотренного), который не противоречит этим требованиям, если применимо;

(g) раздел "Основание для выражения мнения с оговоркой (или отрицательного мнения)", предусмотренный требованиями к составлению аудиторского заключения, изложенными в пункте 23 МСА 570 (пересмотренного), который не противоречит этим требованиям, если применимо;

(h) раздел, который содержит информацию в соответствии с требованиями МСА 701 <19> или дополнительную информацию об аудите, предписанную законом или нормативным актом, и который отражает требования к составлению заключений, предусмотренные этим стандартом, и не противоречит данным требованиям, если применимо (см. пункты A72 - A75):

<19> МСА 701, пункты 11 - 16.

(i) раздел, который отражает требования к составлению заключений, предусмотренные пунктом 24 МСА 720 (пересмотренного), и который не противоречит этим требованиям, если применимо;

(j) описание ответственности руководства за подготовку финансовой отчетности и определение лиц, ответственных за осуществление надзора за процессом составления финансовой отчетности, которое отражает требования пунктов 33 - 36 и не противоречит им;

(k) ссылка на Международные стандарты аудита, закон или нормативный акт и на описание ответственности аудитора за аудит финансовой отчетности, которое отражает требования пунктов 37 - 40 и не противоречит им (см. пункты A50 - A53).

(l) имя руководителя задания в случае аудита полного комплекта финансовой отчетности общего назначения организаций, ценные бумаги которых допущены к организованным торгам, за исключением редких случаев, когда можно обоснованно ожидать, что такое раскрытие информации может создать угрозу личной безопасности;

(m) подпись аудитора;

(n) адрес аудитора;

(o) дата аудиторского заключения.

Аудиторское заключение по результатам аудита, проведенного в соответствии со стандартами аудита определенной юрисдикции и Международными стандартами аудита

51. От аудитора может потребоваться проведение аудита в соответствии со стандартами аудита определенной юрисдикции ("национальными стандартами аудита"), но в дополнение к ним при проведении аудита он может соблюдать и Международные стандарты аудита. В этом случае аудиторское заключение может содержать указание на Международные стандарты аудита в дополнение к национальным стандартам аудита, однако аудитор имеет право делать это только в следующих случаях (см. пункты A76 - A77):

(a) при отсутствии противоречия между требованиями национальных стандартов аудита и требованиями Международных стандартов аудита, наличие которого привело бы к тому, что аудитор (i) сформировал бы другое мнение или (ii) не включил бы раздел "Важные обстоятельства" или раздел "Прочие сведения", которые в определенных обстоятельствах требуются в соответствии с Международными стандартами аудита;

(b) если аудиторское заключение включает как минимум каждый из элементов, предусмотренных в пунктах 50(a) - (o), в тех случаях, когда аудитор использует порядок изложения или формулировки, предписанные национальными стандартами аудита. При этом ссылку на закон или нормативный акт в пункте 50(k) следует рассматривать как ссылку на национальные стандарты аудита. Поэтому в аудиторском заключении должны быть указаны эти национальные стандарты аудита.

52. Если аудиторское заключение содержит ссылку как на национальные стандарты аудита, так и на Международные стандарты аудита, в таком аудиторском заключении должна быть указана юрисдикция происхождения национальных стандартов аудита.

Дополнительная информация, представляемая с финансовой отчетностью (см. пункты A78 - A84)

53. Если вместе с проаудированной финансовой отчетностью представлена дополнительная информация, которая не требуется применимой концепцией подготовки финансовой отчетности, аудитор должен оценить, является ли, тем не менее, дополнительная информация, согласно профессиональному суждению аудитора, неотъемлемой частью финансовой отчетности в силу характера и формы представления данной дополнительной информации. В тех случаях, когда она является неотъемлемой частью финансовой отчетности, на эту дополнительную информацию должно распространяться аудиторское мнение.

54. Если дополнительная информация, представление которой не требуется в соответствии с применимой концепцией подготовки финансовой отчетности, не является неотъемлемой частью финансовой отчетности, аудитор должен оценить, представлена ли эта дополнительная информация таким образом, что она в достаточной степени явно отделима от проаудированной финансовой отчетности. Если такое представление отсутствует, аудитор должен обратиться к руководству с просьбой изменить способ представления непроаудированной дополнительной информации. Если руководство отказывается это сделать, аудитор должен указать непроаудированную дополнительную информацию и пояснить в аудиторском заключении, что аудит указанной дополнительной информации не проводился.

***

Руководство по применению и прочие пояснительные материалы

Качественные аспекты учетной практики организации (см. пункт 12)

A1. Руководство применяет суждения в отношении показателей, содержащихся в финансовой отчетности, и раскрытой в ней информации.

A2. МСА 260 (пересмотренный) <20> рассматривает качественные аспекты учетной практики организации. В процессе рассмотрения качественных аспектов учетной практики организации аудитор может получить информацию о возможной предвзятости суждений руководства. Аудитор может прийти к выводу о том, что совокупное воздействие недостаточной объективности в сочетании с воздействием неисправленных искажений приводит к существенному искажению финансовой отчетности в целом. Признаки недостаточной объективности, которая может повлиять на оценку аудитором того, имеет ли место существенное искажение финансовой отчетности в целом, включают следующее:

<20> МСА 260 (пересмотренный) "Информационное взаимодействие с лицами, отвечающими за корпоративное управление", Приложение 2.

- выборочная корректировка искажений, доведенных до сведения руководства в ходе аудита (например, корректировка искажений, которые приводят к увеличению отражаемых в финансовой отчетности показателей прибыли, но не искажений, которые приводят к их снижению);

- возможная предвзятость руководства при расчете оценочных значений.

A3. В МСА 540 <21> рассматривается возможная предвзятость руководства при расчете оценочных значений. Признаки возможной предвзятости руководства не представляют собой искажений для целей формирования выводов об обоснованности отдельных оценочных значений. Тем не менее они могут оказать влияние на оценку аудитором того, отсутствует ли существенное искажение финансовой отчетности в целом.

<21> МСА 540 "Аудит оценочных значений, включая оценку справедливой стоимости, и соответствующего раскрытия информации", пункт 21.

Учетная политика, надлежащим образом раскрытая в финансовой отчетности (см. пункт 13(a))

A4. При оценке того, раскрываются ли в финансовой отчетности основные положения выбранной и примененной учетной политики, аудитор рассматривает такие вопросы, как:

- раскрыта ли вся раскрываемая информация, касающаяся основных положений учетной политики, которые должны быть включены согласно применимой концепции подготовки финансовой отчетности;

- является ли информация об основных положениях учетной политики, которая была раскрыта, значимой и, таким образом, влияет ли на критерии признания, оценки и представления согласно применимой концепции подготовки финансовой отчетности, применяемой к операциям, остаткам по счетам и раскрытию информации в финансовой отчетности, в определенных обстоятельствах деятельности организации и ее окружения;

- понятность, с которой представлены основные положения учетной политики.

Информация, представленная в финансовой отчетности, уместна, надежна, сопоставима и понятна (см. пункт 13(d))

A5. Оценка понятности финансовой отчетности включает рассмотрение следующих вопросов:

- представлена ли информация в финансовой отчетности однозначно и кратко;

- приводится ли важная раскрываемая информация отдельно (то есть подчеркивается ли ощутимая ценность специфической информации об организации для пользователей), в частности, тогда, когда раскрываемая информация размещена путем обозначения ее местонахождения перекрестными ссылками, причем это не влечет за собой значительных трудностей для пользователей в идентификации нужной информации.

Раскрытие влияния существенных операций и событий на информацию, представленную в финансовой отчетности (см. пункт 13(e))

A6. Как правило, финансовая отчетность, подготовленная в соответствии с концепцией общего назначения, отражает финансовое положение, финансовые результаты деятельности и движение денежных средств организации. Оценка того, как финансовая отчетность с точки зрения применимой концепции подготовки финансовой отчетности обеспечивает адекватное раскрытие информации, необходимое для того, чтобы заинтересованные пользователи поняли влияние существенных операций и событий на финансовое положение организации, ее финансовые результаты и движение денежных средств, определяется:

- пределом, до которого информация в финансовой отчетности является актуальной и отражающей особенности деятельности организации;

- тем, является ли вся раскрываемая информация адекватной, чтобы служить пониманию предполагаемыми пользователями:

- - характера и объема возможных активов и обязательств организации, возникающих из операций или событий, которые не соответствуют критериям признания (или критериям непризнания), установленным применимой концепцией подготовки финансовой отчетности;

- - характера и объема рисков существенного искажения, возникающих из операций и событий;

- - методов, которые были использованы, а также допущений и суждений, включая изменения в них, которые влияют на представляемые суммы или другую раскрываемую информацию, включая соответствующий анализ чувствительности.

Оценка того, достигается ли достоверное представление в финансовой отчетности (см. пункт 14)

A7. Некоторые концепции подготовки финансовой отчетности признают прямо или косвенно концепцию достоверного представления. <22> Как указано в пункте 7(b) настоящего стандарта, концепция достоверного представления <23> финансовой отчетности не только требует соблюдения положений концепции, но признает в явной форме или подразумевает, что от руководства может требоваться раскрытие информации в большем объеме, чем предусмотрено этой концепцией. <24>

<22> Например, Международными стандартами финансовой отчетности (МСФО) указано, что достоверное представление требует достоверного представления влияния операций, прочих событий и условий в соответствии с определениями и критериями признания активов, обязательств, дохода и расходов.

<23> См. МСА 200, пункт 13(a).

<24> Например, МСФО могут потребовать от организации обеспечить дополнительное раскрытие информации, наряду с требованиями отдельных стандартов, которое необходимо пользователям для понимания влияния отдельных операций, других событий и условий на финансовое положение и результаты деятельности организации (МСФО (IAS) 1 "Представление финансовой отчетности", пункт 17(c)).

A8. Оценка аудитором того, обеспечивает ли достоверное представление финансовая отчетность как в отношении представления, так и раскрытия информации, является предметом профессионального суждения. Эта оценка учитывает такие вопросы, как факты и обстоятельства деятельности организации, включая изменения в них, основанные на понимании аудитором организации и аудиторских доказательствах, полученных в течение аудита. Оценка также включает в себя рассмотрение, например, того, как раскрываемая информация нацелена на достижение достоверного представления, в отношении вопросов, которые могут быть существенными (так, в общем случае искажения считаются существенными, если они, как это можно обоснованно предположить, могут повлиять на экономические решения пользователей, основанные на финансовой отчетности в целом), таких как влияние изменяющихся требований финансовой отчетности или изменения в экономической среде.

A9. Оценка того, достигается ли достоверное представление в финансовой отчетности, может включать, например, обсуждение с руководством и лицами, отвечающими за корпоративное управление, их точки зрения на то, по какой причине отдельное положение было выбрано, а также на то, какие могли быть альтернативные подходы. Обсуждению могут подлежать, например:

- степень, в которой суммы в финансовой отчетности сгруппированы или разгруппированы, и то, являются ли представление или раскрываемая информация затеняющими полезную информацию или приводящими к искаженному представлению;

- последовательность применения практики, принятой для отрасли, или то, как любые отступления от нее могут быть признаны соответствующими обстоятельствам деятельности организации и, таким образом, быть оправданными.

Описание применимой концепции подготовки финансовой отчетности (см. пункт 15)

A10. Как объясняется в МСА 200 <25>, подготовка финансовой отчетности руководством и, если уместно, лицами, отвечающими за корпоративное управление, требует включения в финансовую отчетность надлежащего описания применимой концепции подготовки финансовой отчетности. Такое описание информирует пользователей финансовой отчетности о концепции, лежащей в ее основе.

<25> МСА 200, пункты A4 - A5.

A11. Указание на то, что финансовая отчетность подготовлена в соответствии с определенной применимой концепцией подготовки финансовой отчетности, уместно только в том случае, если финансовая отчетность соответствует всем требованиям этой концепции подготовки финансовой отчетности, действующим в том периоде, который охватывает финансовая отчетность.

A12. Описание применимой концепции подготовки финансовой отчетности, содержащее неточные условные или ограничивающие формулировки (например, "финансовая отчетность в значительной степени соответствует Международным стандартам финансовой отчетности"), не является надлежащим описанием данной концепции, поскольку оно может ввести в заблуждение пользователей финансовой отчетности.

Ссылка на несколько концепций подготовки финансовой отчетности

A13. В некоторых случаях в финансовой отчетности может быть указано, что отчетность была подготовлена в соответствии с двумя концепциями подготовки финансовой отчетности (например, национальной концепцией и МСФО). Это возможно, если руководство обязано принять или приняло решение подготовить финансовую отчетность в соответствии с двумя концепциями подготовки финансовой отчетности, в этом случае обе концепции являются применимыми концепциями подготовки финансовой отчетности. Такое описание приемлемо тогда, когда финансовая отчетность соответствует каждой из двух концепций подготовки финансовой отчетности. Для того чтобы финансовая отчетность расценивалась как подготовленная в соответствии с обеими концепциями, она должна одновременно соответствовать обеим концепциям без необходимости проведения сверки отчетов. На практике одновременное соответствие маловероятно, если только в рамках соответствующей юрисдикции вторая концепция (например, МСФО) была утверждена как национальная концепция или были устранены все барьеры, препятствующие соответствию этой концепции.

A14. Финансовая отчетность, подготовленная в соответствии с одной концепцией подготовки финансовой отчетности и содержащая примечание или дополнительный отчет, в котором отражается сверка данной отчетности с результатами, которые были представлены в отчетности, подготовленной в соответствии с другой концепцией, не является отчетностью, подготовленной в соответствии с этой другой концепцией подготовки финансовой отчетности. Это вызвано тем, что такая финансовая отчетность не содержит всей информации в той форме, которая требуется в соответствии с указанной другой концепцией.

A15. Однако финансовая отчетность может быть подготовлена в соответствии с одной применимой концепцией подготовки финансовой отчетности и дополнительно в примечаниях к финансовой отчетности может быть описано, в какой степени эта финансовая отчетность соответствует другой концепции (например, финансовая отчетность, подготовленная в соответствии с национальной концепцией, которая также описывает степень, в которой она соответствует МСФО). Такое описание представляет собой дополнительную финансовую информацию, как было указано в пункте 54, и на нее распространяется аудиторское мнение, если невозможно со всей очевидностью установить ее отличие от проаудированной финансовой отчетности.

Форма аудиторского мнения

A16. В некоторых случаях финансовая отчетность, даже подготовленная в соответствии с требованиями концепции достоверного представления, не обеспечивает достоверного представления. В этом случае руководство может включить в отчетность дополнительное раскрытие информации, помимо той, раскрытие которой является обязательным в соответствии с требованиями этой концепции, или, в крайне редких случаях, отступить от какого-либо требования концепции с целью обеспечить достоверность финансовой отчетности (см. пункт 18).

A17. Если в соответствии с МСА 210 <26> аудитор установил, что данная концепция является приемлемой, то только в крайне редких случаях финансовая отчетность, подготовленная в соответствии с концепцией соответствия, будет рассматриваться аудитором как вводящая в заблуждение (см. пункт 19).

<26> МСА 210 "Согласование условий аудиторских заданий", пункт 6(a).

Аудиторское заключение (см. пункт 20)

A18. Письменное заключение - это заключение на бумажных и электронных носителях.

A19. В Приложении к настоящему стандарту содержатся примеры аудиторских заключений о финансовой отчетности, включающих элементы, описанные в пунктах 21 - 49. За исключением разделов "Мнение" и "Основание для выражения мнения", настоящий стандарт не устанавливает требований к порядку размещения элементов аудиторского заключения. Однако настоящий стандарт требует использования конкретных заголовков, которые предназначены для того, чтобы сделать аудиторские заключения, относящиеся к аудиту, проведенному в соответствии с Международными стандартами аудита, более узнаваемыми, особенно в ситуациях, когда элементы аудиторского заключения представлены в порядке, отличающемся от порядка в примерах аудиторских заключений, приведенных в Приложении к настоящему стандарту.

Аудиторское заключение по результатам аудита, проведенного в соответствии с Международными стандартами аудита

Заголовок (см. пункт 21)

A20. Заголовок, указывающий на то, что данное заключение является заключением независимого аудитора, например "Аудиторское заключение независимого аудитора", отличает заключение независимого аудитора от заключений, выпущенных другими лицами.

Адресат (см. пункт 22)

A21. Закон, нормативный акт или условия задания могут указывать, кому должно быть адресовано аудиторское заключение в данной юрисдикции. Аудиторское заключение обычно адресовано тем, для кого данное заключение подготовлено, чаще всего либо акционерам, либо лицам, отвечающим за корпоративное управление, той организации, аудит финансовой отчетности которой проводится.

Мнение аудитора (см. пункт 24 - 26)

Ссылка на финансовую отчетность, аудит которой был проведен

A22. Аудиторское заключение указывает, например, что аудитор провел аудит финансовой отчетности организации, состоящей из [указать название каждого отчета, который входит в состав полного комплекта финансовой отчетности в соответствии с применимой концепцией подготовки финансовой отчетности, с указанием даты или периода, охваченного каждым финансовым отчетом], а также примечаний к финансовой отчетности, включая краткий обзор основных положений учетной политики.

A23. Если аудитору известно, что проаудированная финансовая отчетность будет включена в документ, содержащий прочую информацию, например годовой отчет, аудитор может рассмотреть вопрос о том, позволяет ли форма представления указать номера страниц, на которых представлена проаудированная финансовая отчетность. Это поможет пользователям идентифицировать финансовую отчетность, к которой относится аудиторское заключение.

"Отражает достоверно во всех существенных отношениях" или "дает правдивое и достоверное представление"

A24. Формулировки "отражает достоверно во всех существенных отношениях" или "дает правдивое и достоверное представление" расцениваются как равнозначные. Использование формулировки "отражает достоверно во всех существенных отношениях" или формулировки "дает правдивое и достоверное представление" в каждой конкретной юрисдикции определяется законом или нормативным актом, регулирующими аудит финансовой отчетности в данной юрисдикции, или общепринятой практикой в данной юрисдикции. Если закон или нормативный акт требуют использования другой формулировки, это не влияет на требование пункта 14 настоящего стандарта о том, что аудитор должен оценить достоверное представление финансовой отчетности, подготовленной в соответствии с концепцией достоверного представления.

A25. Когда аудитор выражает немодифицированное мнение, не следует использовать такие формулировки, как "если учитывать представленное выше объяснение" или "при условии что", применительно к данному мнению, так как они могут означать условное мнение либо недостаточную обоснованность или модификацию мнения.

Описание финансовой отчетности и представленных в ней сведений

A26. Мнение аудитора распространяется на полный комплект финансовой отчетности, определенный требованиями применимой концепции подготовки финансовой отчетности. Например, в соответствии со многими концепциями общего назначения финансовая отчетность может включать: отчет о финансовом положении, отчет о совокупном доходе, отчет об изменениях в капитале, отчет о движении денежных средств и соответствующие примечания, которые обычно включают краткий обзор основных положений учетной политики и прочую пояснительную информацию. В некоторых юрисдикциях дополнительная информация также может считаться неотъемлемой частью финансовой отчетности.

A27. Если финансовая отчетность подготовлена в соответствии с концепцией достоверного представления, мнение аудитора должно содержать его заявление о том, что финансовая отчетность отражает достоверно во всех существенных отношениях (или дает правдивое и достоверное представление) те сведения (или о тех сведениях), которые должны быть представлены в финансовой отчетности. Например, если финансовая отчетность подготовлена в соответствии с МСФО, этими сведениями являются финансовое положение организации на конец периода, а также финансовые результаты и движение денежных средств организации за период, закончившийся на указанную дату. Следовательно, слова [...] в пункте 25 и других разделах настоящего стандарта должны быть заменены словами, выделенными курсивом в предыдущем предложении, если применимой концепцией подготовки финансовой отчетности являются МСФО, или, в случае другой применимой концепции подготовки финансовой отчетности, словами, описывающими сведения, которые должны быть представлены в финансовой отчетности.

Описание применимой концепции подготовки финансовой отчетности и того, как она может повлиять на мнение аудитора

A28. Указание применимой концепции подготовки финансовой отчетности при выражении мнения аудитора предназначено для информирования пользователей аудиторского заключения о контексте, в котором выражено мнение аудитора; оно не предназначено для ограничения оценки, требуемой в пункте 14. Применимая концепция подготовки финансовой отчетности определяется при помощи следующих формулировок:

"...в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности" или

"...в соответствии с принципами бухгалтерского учета, общепринятыми в юрисдикции X...".

A29. Если применимая концепция подготовки финансовой отчетности включает стандарты финансовой отчетности и требования законов или нормативных актов, концепция определяется при помощи таких формулировок, как "...в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности и требованиями Закона о корпорациях юрисдикции X". В МСА 210 рассматриваются обстоятельства, при которых существуют противоречия между стандартами финансовой отчетности и законодательными или нормативными требованиями <27>

<27> МСА 210, пункт 18.

A30. Как указано в пункте A13, финансовая отчетность может быть подготовлена в соответствии с двумя концепциями подготовки финансовой отчетности, что означает, что обе концепции являются применимыми концепциями подготовки финансовой отчетности. Следовательно, при формировании мнения аудитора каждая концепция рассматривается отдельно, а мнение аудитора в соответствии с пунктами 25 - 27 относится к обеим концепциям, как указано ниже:

(a) если финансовая отчетность соответствует требованиям каждой из концепций подготовки в отдельности, выражаются два мнения: мнение о том, что финансовая отчетность подготовлена в соответствии с одной из применимых концепций подготовки финансовой отчетности (например, в соответствии с национальной концепцией), и мнение о том, что финансовая отчетность подготовлена в соответствии с другой применимой концепцией подготовки финансовой отчетности (например, в соответствии с МСФО). Эти мнения могут быть выражены в отдельности или в одном предложении (например, следующим образом: финансовая отчетность отражает достоверно во всех существенных отношениях [...] в соответствии с принципами бухгалтерского учета, общепринятыми в Юрисдикции X, и Международными стандартами финансовой отчетности);

(b) если финансовая отчетность соответствует одной из концепций, но не соответствует другой концепции, может быть выражено немодифицированное мнение о том, что финансовая отчетность подготовлена в соответствии с одной концепцией (например, в соответствии с национальной концепцией), но при этом может быть выражено модифицированное мнение относительно другой концепции (например, МСФО) в соответствии с МСА 705 (пересмотренным).

A31. Как указано в пункте A15, в финансовой отчетности может содержаться заявление о ее соответствии применимой концепции подготовки финансовой отчетности и, кроме того, может раскрываться степень ее соответствия другой концепции подготовки финансовой отчетности. Мнение аудитора распространяется на данную дополнительную информацию, если невозможно со всей очевидностью разграничить ее и проаудированную финансовую отчетность (см. пункты 53 - 54 и соответствующее руководство по применению, пункты A78 - A84). Следовательно:

(a) если раскрытие информации в отношении соответствия другой концепции вводит в заблуждение, то в соответствии с МСА 705 (пересмотренным) выражается модифицированное мнение;

(b) если такое раскрытие информации не вводит в заблуждение, но аудитор считает, что оно имеет настолько большое значение, что является основополагающим для понимания финансовой отчетности ее пользователями, то в соответствии с МСА 706 (пересмотренным) добавляется раздел "Важные обстоятельства", привлекающий внимание пользователя к данному раскрытию информации.

Основание для выражения мнения (см. пункт 28)

A32. Раздел "Основание для выражения мнения" содержит важные данные о контексте мнения аудитора. В связи с этим настоящий стандарт требует, чтобы раздел "Основание для выражения мнения" был расположен в аудиторском заключении непосредственно после раздела "Мнение".

A33. Указание используемых стандартов должно показать пользователям аудиторского заключения, что аудит проводился в соответствии с установленными стандартами.

Соответствующие этические требования (см. пункт 28(c))

A34. Указание юрисдикции происхождения соответствующих этических требований повышает прозрачность требований, относящихся к конкретному аудиторскому заданию. В МСА 200 разъясняется, что соответствующие этические требования обычно включают положения частей А и Б Кодекса СМСЭБ, относящихся к аудиту финансовой отчетности, а также более строгие национальные требования. <28> Когда соответствующие этические требования включают требования Кодекса СМСЭБ, заявление может также содержать ссылку на Кодекс СМСЭБ. Если все этические требования, применимые к конкретному аудиту, представляют собой требования Кодекса СМСЭБ, указание юрисдикции происхождения в заявлении не является обязательным.

<28> МСА 200, пункт A16.

A35. В некоторых юрисдикциях соответствующие этические требования могут содержаться в нескольких различных источниках, таких как кодекс или кодексы этики, дополнительные правила и требования в рамках закона или нормативного акта. Если требования независимости и другие этические требования содержатся в ограниченном количестве источников, аудитор может принять решение указать название соответствующего источника или источников (например, название кодекса, правила или нормативного акта, применимых в данной юрисдикции) или может дать ссылку на термин, который одинаково понятен всем и надлежащим образом обобщает эти источники (например, требования независимости для аудита частных организаций в юрисдикции X).

A36. Закон или нормативный акт, национальные стандарты аудита или условия аудиторского задания могут требовать от аудитора представления в аудиторском заключении более конкретной информации об источниках соответствующих этических требований, в том числе требования независимости, которые применимы к аудиту финансовой отчетности. (в ред. Поправок, утв. Приказом Минфина России от 16.10.2023 N 166н)

A37. При определении надлежащего объема информации, которую необходимо включить в аудиторское заключение, когда существует несколько источников соответствующих этических требований, применимых к аудиту финансовой отчетности, важно учесть необходимость соблюдения баланса между прозрачностью и риском того, что понимание прочей полезной информации в аудиторском заключении будет затруднено.

Особенности аудита группы

A38. При проведении аудита группы, для которого применимы несколько источников соответствующих этических требований, в том числе касающихся независимости, ссылка в аудиторском заключении на юрисдикцию обычно относится к соответствующим этическим требованиям, применимым к аудитору группы. Это объясняется тем, что в случае аудита группы на аудиторов компонентов распространяются этические требования, применимые к аудиту группы. <29> (в ред. Поправок, утв. Приказом Минфина России от 16.10.2023 N 166н)

<29> МСА 600 (пересмотренный), пункты A56 - A57, A66 - A68. (в ред. Поправок, утв. Приказом Минфина России от 16.10.2023 N 166н)

A39. Настоящий стандарт не устанавливает конкретных требований независимости или этических требований для аудиторов, включая аудиторов компонентов, и поэтому не расширяет и не отменяет каким-либо иным образом требования Кодекса СМСЭБ или иные этические требования, которые распространяются на аудитора группы. Настоящий стандарт также не требует, чтобы на аудитора компонента во всех случаях распространялись те же конкретные требования независимости, которые распространяются на аудитора группы. В результате соответствующие этические требования, в том числе относящиеся к независимости, применительно к аудиту группы, могут оказаться сложными. МСА 600 (пересмотренный) <30> содержит указания для аудиторов, выполняющих работу в отношении финансовой информации компонента в случае аудита группы, включая ситуации, когда аудитор компонента не отвечает требованиям независимости, применимым к аудиту группы. (в ред. Поправок, утв. Приказом Минфина России от 16.10.2023 N 166н)

<30> МСА 600 (пересмотренный), пункты 25, 27. (в ред. Поправок, утв. Приказом Минфина России от 16.10.2023 N 166н)

Ключевые вопросы аудита (см. пункт 31)

A40. Закон или нормативный акт могут содержать требование об информировании о ключевых вопросах аудита в случае аудита организаций, не являющихся организациями, ценные бумаги которых допущены к организованным торгам, например организаций, которые в этом законе или нормативном акте характеризуются как общественно значимые организации.

A41. Аудитор может также принять решение об информировании о ключевых вопросах аудита в отношении других организаций, включая организации, которые могут быть общественно значимыми, например, в связи с многочисленностью или разнообразием заинтересованных лиц или с учетом характера и размеров бизнеса. Примерами таких организаций могут быть финансовые институты (такие как банки, страховые организации и пенсионные фонды), а также другие организации, в частности благотворительные.

A42. МСА 210 <31> требует, чтобы аудитор согласовывал условия аудиторского задания с руководством организации и лицами, отвечающими за корпоративное управление, в зависимости от обстоятельств, и разъясняет, что функции руководства и лиц, отвечающих за корпоративное управление, при согласовании условий аудиторского задания зависят от структуры управления организацией и применимых закона или нормативного акта. МСА 210 <32> также требует, чтобы письмо-соглашение об условиях задания или письменная договоренность в другой подходящей форме включали ссылку на ожидаемую форму или содержание всех отчетов и заключений, которые должны быть выпущены аудитором. В тех случаях, когда от аудитора не требуется информировать о ключевых вопросах аудита, МСА 210 <33> разъясняет, что, возможно, будет целесообразно, если в условиях аудиторского задания аудитор укажет на возможность информирования о ключевых вопросах аудита в аудиторском заключении, а в некоторых юрисдикциях аудитору может быть необходимо дать такое указание в условиях аудиторского задания, чтобы сохранить возможность сделать это.

<31> МСА 210, пункты 9 и A22.

<32> МСА 210, пункт 10.

<33> МСА 210, пункт A25.

Особенности организаций государственного сектора

A43. Организации, ценные бумаги которых допущены к организованным торгам, редко относятся к организациям государственного сектора. Однако организации государственного сектора могут быть значимыми в связи с их размерами, сложностью или общественной значимостью. В таких случаях в соответствии с требованиями закона или нормативного акта аудитор организации государственного сектора может быть обязан сообщать информацию о ключевых вопросах аудита в аудиторском заключении или он может принять решение сделать это по другим причинам.

Ответственность за финансовую отчетность (см. пункты 33 - 34)

A44. В МСА 200 <34> разъясняется основополагающее допущение, относящееся к ответственности руководства и, если уместно, лиц, отвечающих за корпоративное управление, исходя из которого проводится аудит в соответствии с Международными стандартами аудита. Руководство и, если уместно, лица, отвечающие за корпоративное управление, принимают ответственность за подготовку финансовой отчетности в соответствии с применимой концепцией подготовки финансовой отчетности, включая в соответствующих случаях ее достоверное представление. Руководство также принимает на себя ответственность за систему внутреннего контроля, которую оно считает необходимой для подготовки финансовой отчетности, не содержащей существенных искажений вследствие недобросовестных действий или ошибок. Описание ответственности руководства в аудиторском заключении включает ссылку на оба вида ответственности, поскольку это помогает объяснить пользователям основополагающее допущение, исходя из которого проводится аудит. МСА 260 (пересмотренный) использует термин "лица, отвечающие за корпоративное управление" для описания лица (лиц) или организации (организаций), в обязанности которых входит осуществление надзора за организацией, и приводит информацию о различных вариантах структуры корпоративного управления в различных юрисдикциях и организациях.

<34> МСА 200, пункт 13(j).

A45. Могут возникнуть обстоятельства, при которых аудитору надлежит добавить к описанию ответственности руководства и лиц, отвечающих за корпоративное управление, как указано в пунктах 34 - 35, информацию, отражающую дополнительные обязанности, которые относятся к подготовке финансовой отчетности в контексте конкретной юрисдикции или специфики организации.

A46. МСА 210 <35> требует, чтобы аудитор согласовал ответственность руководства в письме-соглашении об условиях задания или в письменной договоренности другой подходящей формы. МСА 210 предусматривает некоторую гибкость в этих вопросах, объясняя, что если закон или нормативный акт устанавливают ответственность руководства и, если уместно, лиц, отвечающих за корпоративное управление, за подготовку финансовой отчетности, то аудитор может решить, что закон или нормативный акт включает обязанности, которые, по суждению аудитора, равноценны по своей сути обязанностям, изложенным в МСА 210. Для таких равноценных обязанностей аудитор может использовать формулировку данного закона или нормативного акта для их описания в письме-соглашении об условиях задания или письменной договоренности другой подходящей формы. В таких случаях эта формулировка может также использоваться в аудиторском заключении для описания ответственности руководства, как того требует пункт 34(a) настоящего стандарта. В других обстоятельствах, включая те, в которых аудитор решает не использовать формулировку закона или нормативного акта, включенную в письмо-соглашение об условиях задания, используется формулировка пункта 34(a) настоящего стандарта. В дополнение к включению описания ответственности руководства в аудиторское заключение, как того требует пункт 34, аудитор также может сослаться на более детальное описание этой ответственности, включив ссылку на источник, из которого может быть получена такая информация (например, годовой отчет организации или сайт соответствующего уполномоченного органа).

<35> МСА 210, пункты 6 (b) (i) - (ii).

A47. В некоторых юрисдикциях закон или нормативный акт, регламентирующие обязанности руководства, могут содержать конкретную ссылку на ответственность за качество бухгалтерских регистров и счетов или системы учета в целом. Так как бухгалтерские регистры, счета и системы являются неотъемлемой частью системы внутреннего контроля (в соответствии с определением в МСА 315 (пересмотренном) <36>), описания в МСА 210 и в пункте 34 не дают специальных ссылок на них.

<36> МСА 315 (пересмотренный) "Выявление и оценка рисков существенного искажения посредством изучения организации и ее окружения", пункт 4(c).

A48. В Приложении к настоящему стандарту приведены примеры того, как были бы применены требования пункта 34(b), когда применимой концепцией подготовки финансовой отчетности являются МСФО. Если в качестве применимой концепции подготовки финансовой отчетности используется концепция, отличная от МСФО, примеры заключений, приведенных в Приложении к настоящему стандарту, могут потребовать адаптации для отражения применения других концепций подготовки финансовой отчетности в этих обстоятельствах.

Надзор за составлением финансовой отчетности (см. пункт 35)

A49. Если некоторые (но не все) лица, участвующие в осуществлении надзора за составлением финансовой отчетности, также участвуют в подготовке финансовой отчетности, то описание, как того требует пункт 35 настоящего стандарта, вероятно, необходимо будет изменить, чтобы надлежащим образом отразить конкретные обстоятельства организации. Когда за надзор над составлением финансовой отчетности и за подготовку финансовой отчетности отвечают одни и те же лица, ссылка на ответственность за надзор не требуется.

Ответственность аудитора за аудит финансовой отчетности (см. пункты 37 - 40)

A50. Описание ответственности аудитора в соответствии с требованиями пунктов 37 - 40 настоящего стандарта может быть изменено для отражения специфики организации, например, когда аудиторское заключение относится к консолидированной финансовой отчетности. Пример 2 в Приложении к настоящему стандарту демонстрирует то, как это может быть сделано.

Цели аудитора (см. пункт 38(a))

A51. В аудиторском заключении разъясняется, что цель аудитора - получить разумную уверенность в том, что финансовая отчетность не содержит существенных искажений вследствие недобросовестных действий или ошибок, и выпустить аудиторское заключение, включающее аудиторское мнение. Эта цель отличается от ответственности руководства за подготовку финансовой отчетности.

Описание существенности (см. пункт 38(c))

A52. В Приложении к настоящему стандарту приведены примеры того, как было бы применено требование пункта 38(c) о предоставлении описания существенности, когда применимой концепцией подготовки финансовой отчетности являются МСФО. Если в качестве применимой концепции подготовки финансовой отчетности используется концепция, отличная от МСФО, примеры заключений, представленных в Приложении к настоящему стандарту, могут потребовать адаптации для отражения применения других концепций подготовки финансовой отчетности в этих обстоятельствах.

Обязанности аудитора, относящиеся к МСА 701 (см. пункт 40(c))

A53. Аудитор может также счесть необходимым предоставить дополнительную информацию при описании ответственности аудитора в дополнение к информации, которая необходима в соответствии с пунктом 40(c). Например, аудитор может дать ссылку на требования пункта 9 МСА 701, чтобы определить вопросы, потребовавшие значительного внимания аудитора при проведении аудита, с учетом следующих факторов: областей повышенного оцененного риска существенного искажения или значительных рисков, выявленных в соответствии с МСА 315 (пересмотренным); значимых суждений аудитора в отношении областей финансовой отчетности, потребовавших значимых суждений руководства, включая оценочные значения, в отношении которых была выявлена высокая степень неопределенности; воздействия на аудит значительных событий или операций, имевших место в течение периода.

Место отражения описания ответственности аудитора за аудит финансовой отчетности (см. пункты 41, 50(j))

A54. Включение информации, которая необходима в соответствии с пунктами 39 - 40 настоящего стандарта, в приложение к аудиторскому заключению или предоставление ссылки на сайт соответствующего уполномоченного органа, на котором размещена такая информация, если закон, нормативный акт или национальные стандарты аудита в явной форме разрешают сделать это, может оказаться полезным для оптимизации содержания аудиторского заключения. Однако в связи с тем, что описание ответственности аудитора за аудит финансовой отчетности содержит информацию, которая необходима для подтверждения ожиданий пользователей отчетности в отношении аудита, проводимого в соответствии с Международными стандартами аудита, в аудиторское заключение необходимо включить ссылку, указывающую, где можно получить такую информацию.

Расположение в приложении (см. пункты 41(b), 50(j))

A55. Пункт 41 разрешает аудитору включать заявления, необходимые в соответствии с пунктами 39 - 40 и описывающие ответственность аудитора за аудит финансовой отчетности, в приложение к аудиторскому заключению, если в тексте аудиторского заключения присутствует надлежащая ссылка на расположение приложения. Ниже приводится пример того, каким образом может быть представлена такая ссылка в аудиторском заключении:

Ответственность аудитора за аудит финансовой отчетности

Наша цель состоит в получении разумной уверенности в том, что финансовая отчетность не содержит существенных искажений вследствие недобросовестных действий или ошибок, и в выпуске аудиторского заключения, содержащего наше мнение. Разумная уверенность представляет собой высокую степень уверенности, но не является гарантией того, что аудит, проведенный в соответствии с Международными стандартами аудита, всегда выявляет существенные искажения при их наличии. Искажения могут быть результатом недобросовестных действий или ошибок и считаются существенными, если можно обоснованно предположить, что в отдельности или в совокупности они могут повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые на основе этой консолидированной финансовой отчетности.

Дальнейшее описание нашей ответственности за аудит финансовой отчетности включено в Приложение X к данному аудиторскому заключению. Это описание, представленное на [укажите номер страницы или другую ссылку на расположение описания], является частью нашего аудиторского заключения.

Ссылка на сайт соответствующего уполномоченного органа (см. пункты 41(c), 42)

A56. Пункт 41 разъясняет, что аудитор может давать ссылку на описание ответственности аудитора, размещенное на сайте соответствующего уполномоченного органа, только если закон, нормативный акт или национальные стандарты аудита в явной форме разрешают сделать это. Информация на сайте, включенная в аудиторское заключение путем указания конкретной ссылки на место на сайте, где можно найти такую информацию, может описывать работу аудитора или аудит в соответствии с Международными стандартами аудита более широко, но она не должна противоречить описанию, которое необходимо в соответствии с пунктами 39 - 40 настоящего стандарта. Это означает, что формулировки описания ответственности аудитора на сайте могут быть более детальными или могут описывать другие вопросы, относящиеся к аудиту финансовой отчетности, при условии, что такие формулировки отражают вопросы, описанные в пунктах 39 - 40, и не противоречат им.

A57. Соответствующим уполномоченным органом может быть разработчик национальных стандартов аудита, регулирующий орган или орган надзора за проведением аудита. Такие организации имеют все возможности для того, чтобы обеспечить точность, полноту и постоянную доступность стандартизированной информации. Аудитор не должен поддерживать такой сайт. Ниже приводится пример того, каким образом может быть представлена ссылка на сайт в аудиторском заключении:

Ответственность аудитора за аудит финансовой отчетности

Наша цель состоит в получении разумной уверенности в том, что финансовая отчетность не содержит существенных искажений вследствие недобросовестных действий или ошибок, и в выпуске аудиторского заключения, содержащего наше мнение. Разумная уверенность представляет собой высокую степень уверенности, но не является гарантией того, что аудит, проведенный в соответствии с Международными стандартами аудита, всегда выявляет существенные искажения при их наличии. Искажения могут быть результатом недобросовестных действий или ошибок и считаются существенными, если можно обоснованно предположить, что в отдельности или в совокупности они могут повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые на основе этой финансовой отчетности.

Дальнейшее описание нашей ответственности за аудит финансовой отчетности представлено на сайте [название организации] по адресу [ссылка на сайт]. Это описание является частью нашего аудиторского заключения.

Обязанности по составлению других отчетов (см. пункты 43 - 45)

A58. В некоторых юрисдикциях аудитор может иметь дополнительные обязанности, касающиеся предоставления отчетов в отношении других вопросов, помимо обязанностей аудитора в соответствии с Международными стандартами аудита. Например, аудитора могут попросить подготовить отчет по определенным вопросам, если они привлекут его внимание в ходе аудита финансовой отчетности. В качестве альтернативы аудитора могут попросить выполнить конкретные дополнительные процедуры и подготовить по ним отчет или выразить мнение по определенным вопросам, таким как качество бухгалтерских регистров и счетов, системы внутреннего контроля за подготовкой финансовой отчетности или прочая информация. Стандарты аудита, принятые в определенной юрисдикции, часто содержат указания относительно конкретных дополнительных обязанностей аудитора по предоставлению других отчетов в данной юрисдикции.

A59. В некоторых случаях соответствующие закон или нормативный акт могут потребовать от аудитора или разрешить ему указать эти дополнительные обязанности в аудиторском заключении о финансовой отчетности. В других случаях от аудитора могут потребовать или разрешить ему предоставить заключение в отношении этих обязанностей в отдельном отчете.

A60. Пункты 43 - 45 настоящего стандарта разрешают совместное представление прочих обязанностей по предоставлению заключений и обязанностей аудитора в соответствии с Международными стандартами аудита только в том случае, если они описывают одни и те же вопросы, а формулировки аудиторского заключения однозначно разграничивают прочие обязанности по предоставлению заключений и обязанности аудитора по предоставлению заключений в соответствии с Международными стандартами аудита. Такое однозначное разграничение может обусловить необходимость включения в аудиторское заключение ссылки на прочие обязанности по предоставлению заключений и указания на то, что эти обязанности выходят за рамки обязанностей, предусмотренных Международными стандартами аудита. В противном случае прочие обязанности по предоставлению заключений должны рассматриваться в отдельном разделе аудиторского заключения, озаглавленном "Отчет в соответствии с другими законодательными и нормативными требованиями" или имеющем другое название, соответствующее содержанию раздела. В таких случаях пункт 44 требует, чтобы аудитор включил описание обязанностей по предоставлению заключений в соответствии с Международными стандартами аудита в раздел, озаглавленный "Заключение по результатам аудита финансовой отчетности".

Имя руководителя задания (см. пункт 46)

A61. Целью аудиторской организации, согласно МСКК 1 <78>, являются разработка, внедрение и обеспечение функционирования системы управления качеством, обеспечивающие разумную уверенность что: (в ред. Поправок, утв. Приказом Минфина России от 16.10.2023 N 166н)

<78> МСК 1 "Управление качеством в аудиторских организациях, проводящих аудит или обзорные проверки финансовой отчетности, а также выполняющих прочие задания, обеспечивающие уверенность, или задания по оказанию сопутствующих услуг", пункт 14. (в ред. Поправок, утв. Приказом Минфина России от 16.10.2023 N 166н)

- аудиторская организация и ее персонал выполняют свои обязанности в соответствии с профессиональными стандартами, а также применимыми требованиями законов и нормативных актов и выполняют задания в соответствии с такими стандартами и требованиями; (в ред. Поправок, утв. Приказом Минфина России от 16.10.2023 N 166н)

- заключения по результатам заданий, выпущенные аудиторской организацией или руководителями задания, носят надлежащий характер с учетом конкретных обстоятельств. (в ред. Поправок, утв. Приказом Минфина России от 16.10.2023 N 166н)

Независимо от требований МСК 1, указание имени руководителя задания в аудиторском заключении имеет своей целью обеспечение для пользователей большей прозрачности аудиторского заключения о полном комплекте финансовой отчетности организации, ценные бумаги которой допущены к организованным торгам. (в ред. Поправок, утв. Приказом Минфина России от 16.10.2023 N 166н)

A62. Закон, нормативный акт или национальные стандарты аудита могут требовать, чтобы в аудиторское заключение было включено имя руководителя задания, ответственного за проведение аудита, не являющегося аудитом полного комплекта финансовой отчетности общего назначения организаций, ценные бумаги которых допущены к организованным торгам. В соответствии с требованиями закона, нормативного акта или национальных стандартов аудита от аудитора может потребоваться или он может самостоятельно принять решение включить в аудиторское заключение, помимо указания имени руководителя задания, дополнительную информацию о нем, например номер профессиональной лицензии руководителя задания, действующей в юрисдикции, в которой осуществляет свою деятельность аудитор.

A63. В редких случаях аудитор может обнаружить информацию или столкнуться с ситуациями, указывающими на вероятность существования угрозы личной безопасности, которая, если информация о личности руководителя задания будет разглашена, может привести к причинению физического вреда руководителю задания, другим членам аудиторской группы или иным тесно связанным с ними лицам. При этом подобные угрозы не включают в себя, например, возникновение угрозы юридической ответственности или наложения юридических, регуляторных или профессиональных санкций. Дополнительная информация относительно вероятности и серьезности возникновения значительной угрозы личной безопасности может быть получена в процессе обсуждения обстоятельств, которые могут привести к причинению физического вреда, с лицами, отвечающими за корпоративное управление. Закон, нормативный акт или национальные стандарты аудита могут устанавливать дополнительные требования, имеющие значение для определения возможности отказа от раскрытия информации об имени руководителя задания.

Подпись аудитора (см. пункт 47)

A64. Подпись аудитора ставится либо от имени аудиторской организации, либо от имени аудитора, либо от имени аудиторской организации и от имени аудитора в зависимости от требований конкретной юрисдикции. В некоторых юрисдикциях в дополнение к своей подписи аудитор может быть обязан указать в аудиторском заключении наличие у него квалификации профессионального бухгалтера или тот факт, что аудитор или аудиторская организация (в зависимости от обстоятельств) признаны соответствующим лицензирующим органом данной юрисдикции.

A65. В некоторых случаях законом или нормативным актом может быть разрешено использование в аудиторском заключении электронной подписи.

Дата аудиторского заключения (см. пункт 49)

A66. Дата аудиторского заключения информирует пользователей аудиторского заключения о том, что аудитор рассмотрел влияние событий и операций, о которых ему стало известно и которые имели место до этой даты. Ответственность аудитора в отношении событий и операций, имевших место после даты аудиторского заключения, описана в МСА 560. <38>

<38> МСА 560 "События после отчетной даты", пункты 10 - 17.

A67. Поскольку мнение аудитора выражается в отношении финансовой отчетности, а ответственность за подготовку финансовой отчетности несет руководство, аудитор не имеет возможности сделать вывод о том, что были получены достаточные надлежащие аудиторские доказательства, до тех пор, пока не получено доказательство того, что подготовлены все отчеты, входящие в состав финансовой отчетности, включая соответствующие примечания, и руководство признало свою ответственность за нее.

A68. В некоторых юрисдикциях законом или нормативным актом устанавливаются лица или органы (например, директора), которые несут ответственность за принятие решения о том, что все отчеты, составляющие финансовую отчетность, включая соответствующие примечания, подготовлены, и регламентируется необходимый процесс утверждения. В таких случаях должно быть получено доказательство наличия такого утверждения до датирования заключения о финансовой отчетности. При этом в других юрисдикциях процесс утверждения не регламентируется законом или нормативным актом. В таких случаях для установления лиц или органов, наделенных полномочиями для принятия решения о том, что все отчеты, составляющие финансовую отчетность, включая соответствующие примечания, подготовлены, рассматриваются процедуры, выполняемые организацией в ходе подготовки и утверждения своей финансовой отчетности в рамках ее структуры руководства и корпоративного управления. В некоторых случаях законом или нормативным актом устанавливается момент в процессе подготовки финансовой отчетности, когда ожидается завершение аудита.

A69. В некоторых юрисдикциях требуется окончательное утверждение финансовой отчетности акционерами до опубликования финансовой отчетности. В таких юрисдикциях для вывода аудитора о том, что были получены достаточные надлежащие аудиторские доказательства, окончательное утверждение акционерами не является обязательным. Для целей Международных стандартов аудита датой утверждения финансовой отчетности считается более ранняя из следующих дат: дата, на которую лица, наделенные необходимыми полномочиями, установили, что все отчеты, составляющие финансовую отчетность, включая соответствующие примечания, подготовлены, или дата, на которую лица, наделенные необходимыми полномочиями, подтвердили, что они приняли на себя ответственность за данную финансовую отчетность.

Аудиторское заключение, предусмотренное законом или нормативным актом (см. пункт 50)

A70. МСА 200 объясняет, что от аудитора может потребоваться выполнение законодательных или нормативных требований в дополнение к требованиям Международных стандартов аудита <39>. Если различия между законодательными или нормативными требованиями и требованиями Международных стандартов аудита касаются только порядка изложения и формулировок аудиторского заключения и как минимум каждый из элементов, указанных в пунктах 50(a) - (o), включен в аудиторское заключение, такое аудиторское заключение может содержать ссылку на Международные стандарты аудита. В таких обстоятельствах считается, что требования, изложенные в пунктах 21 - 49, не включенные в пункты 50(a) - (o), не являются обязательными к применению, например требования к порядку расположения разделов "Мнение" и "Основание для выражения мнения".

<39> МСА 200, пункт A57.

A71. Если специальные требования конкретной юрисдикции не противоречат Международным стандартам аудита, принятие порядка изложения и формулировок в соответствии с требованиями пунктов 21 - 49 настоящего стандарта помогает пользователям аудиторского заключения с большей готовностью признать, что аудиторское заключение является заключением по результатам аудита, проведенного в соответствии с Международными стандартами аудита.

Информация, предоставляемая в соответствии с требованиями МСА 701 (см. пункт 50(h))

A72. Закон или нормативный акт могут потребовать от аудитора предоставления дополнительной информации о проведенном аудите, которая может включать информацию, предоставление которой соответствует целям МСА 701, или могут предписывать характер и объем информирования о таких вопросах.

A73. Международные стандарты аудита не имеют приоритета над законом или нормативным актом, регулирующими аудит финансовой отчетности. В тех случаях, когда применим МСА 701, ссылка на Международные стандарты аудита в аудиторском заключении может быть сделана, только если при применении закона или нормативного акта раздел, включения которого требует пункт 50(h) настоящего стандарта, не противоречит требованиям к составлению отчетов и заключений, изложенным в МСА 701. В таких обстоятельствах от аудитора может потребоваться изменение некоторых аспектов информирования о ключевых вопросах аудита в аудиторском заключении, необходимого в соответствии с МСА 701, например, следующим образом:

- путем изменения заголовка "Ключевые вопросы аудита", если закон или нормативный акт предписывают использование конкретного заголовка;

- путем разъяснения, почему информация, предоставление которой необходимо в соответствии с законом или нормативным актом, представлена в аудиторском заключении, например, с помощью ссылки на соответствующий закон или нормативный акт и путем описания того, каким образом эта информация связана с ключевыми вопросами аудита;

- если закон или нормативный акт предписывают характер и объем описания, то путем включения дополнительно предписанной информации для получения общего описания каждого ключевого вопроса аудита, соответствующего требованиям пункта 13 МСА 701.

A74. В МСА 210 рассматриваются обстоятельства, в которых закон или нормативный акт соответствующей юрисдикции предписывают порядок изложения или формулировки аудиторского заключения в терминах, значительно отличающихся от тех, которые требуются в соответствии с Международными стандартами аудита, в частности, применительно к аудиторскому мнению. В таких случаях МСА 210 требует, чтобы аудитор оценил следующее:

(a) могут ли пользователи неправильно интерпретировать уверенность, полученную в результате аудита финансовой отчетности, и если да, то

(b) может ли дополнительное разъяснение в аудиторском заключении снизить вероятность неверного понимания.

Если аудитор приходит к выводу о том, что дополнительное разъяснение в аудиторском заключении не может снизить вероятность неверной интерпретации, то в соответствии с МСА 210 он не должен принимать аудиторское задание, кроме случаев, когда этого требует закон или нормативный акт. Согласно МСА 210 аудит, проводимый в соответствии с таким законом или нормативным актом, не соответствует требованиям Международных стандартов аудита. Следовательно, аудитор не включает в свое заключение ссылку на то, что аудит проводился в соответствии с Международными стандартами аудита. <40>

<40> МСА 210, пункт 21.

Особенности организаций государственного сектора

A75. Аудиторы организаций государственного сектора также могут иметь возможность в соответствии с законом или нормативным актом предоставлять общедоступные отчеты и заключения по некоторым вопросам в рамках аудиторского заключения или в дополнительном отчете или заключении, которые могут включать информацию, соответствующую целям МСА 701. В таких обстоятельствах от аудитора может потребоваться изменение некоторых аспектов информирования о ключевых вопросах аудита в аудиторском заключении, которое необходимо в соответствии с МСА 701, или включение в аудиторское заключение описания вопроса, являющегося предметом дополнительного отчета или заключения.

Аудиторское заключение по результатам аудита, проведенного в соответствии со стандартами аудита определенной юрисдикции и Международными стандартами аудита (см. пункт 51)

A76. В аудиторском заключении аудитор может указать, что аудит проводился в соответствии с Международными стандартами аудита и национальными стандартами аудита, если в дополнение к соблюдению соответствующих национальных стандартов аудита он соблюдает все Международные стандарты аудита, применимые к данному аудиту <41>.

<41> МСА 200, пункт A58.

A77. Неуместно ссылаться и на Международные стандарты аудита, и на национальные стандарты аудита, если требования Международных стандартов аудита и национальных стандартов аудита противоречат друг другу, что может привести к тому, что аудитор сформирует иное мнение или не включит раздел "Важные обстоятельства" или "Прочие сведения" в аудиторское заключение, что при определенных обстоятельствах требуется в соответствии с Международными стандартами аудита. В этом случае в аудиторское заключение включается ссылка только на те стандарты аудита (Международные стандарты аудита или национальные стандарты аудита), в соответствии с которыми оно было подготовлено.

Дополнительная информация, представляемая с финансовой отчетностью (см. пункты 53 - 54)

A78. При определенных обстоятельствах организация в соответствии с законом, нормативным актом или стандартами должна представить или добровольно представляет вместе с финансовой отчетностью дополнительную информацию, которая не является обязательной в соответствии с применимой концепцией подготовки финансовой отчетности. Например, дополнительная информация может быть представлена для более точного понимания пользователем применимой концепции подготовки финансовой отчетности или для пояснения конкретных статей финансовой отчетности. Такая информация, как правило, представляется в форме приложений или дополнительных примечаний.

A79. В пункте 53 настоящего стандарта разъясняется, что аудиторское мнение распространяется на дополнительную информацию, которая является неотъемлемой частью финансовой отчетности в силу ее характера и формы представления. Эта оценка является предметом профессионального суждения. Например:

- если в текст примечаний к финансовой отчетности включено пояснение или сверка того, насколько финансовая отчетность соответствует другой концепции подготовки финансовой отчетности, аудитор может счесть это дополнительной информацией, отличие которой от финансовой отчетности невозможно точно установить. Аудиторское мнение также распространяется на примечания или приложения, на которые дается перекрестная ссылка в финансовой отчетности;

- если дополнительный счет прибылей и убытков, раскрывающий информацию о конкретных элементах расходов, представляется как отдельная расшифровка, включенная в финансовую отчетность в качестве приложения, аудитор может счесть это дополнительной информацией, отличие которой от финансовой отчетности можно точно установить.

A80. Конкретная ссылка во вводной части аудиторского заключения на дополнительную информацию, на которую распространяется мнение аудитора, не является обязательной, если ссылка на примечания в описании отчетов, составляющих финансовую отчетность, в аудиторском заключении является достаточной.

A81. Закон или нормативный акт могут не содержать требований об обязательном проведении аудита дополнительной информации, и руководство может принять решение обратиться к аудитору с просьбой не включать дополнительную информацию в объем аудита финансовой отчетности.

A82. Оценка аудитором того, представлена ли непроаудированная дополнительная информация таким образом, что создается впечатление, что на нее распространяется мнение аудитора, включает, например, определение того, где представлена эта информация относительно финансовой отчетности и любой проаудированной дополнительной информации и была ли она ясно обозначена как непроаудированная.

A83. Руководство может изменить характер представления непроаудированной дополнительной информации, в отношении которой может создаться впечатление, что на нее распространяется аудиторское мнение, посредством, например:

- перемещения любых перекрестных ссылок из финансовой отчетности в непроаудированные дополнительные приложения или непроаудированные примечания, чтобы установить четкое разграничение между проаудированной и непроаудированной информацией;

- размещения непроаудированной дополнительной информации за рамками финансовой отчетности или в случаях, когда это невозможно, как минимум размещения сгруппированных непроаудированных примечаний в конце необходимых примечаний к финансовой отчетности, с четким обозначением их как непроаудированных. Непроаудированные примечания, представленные вместе с проаудированными примечаниями, могут быть неверно интерпретированы как проаудированные.

A84. Тот факт, что дополнительная информация не была проаудирована, не освобождает аудитора от обязанностей, изложенных в МСА 720 (пересмотренном).

Приложение
(см. пункт A19)

ПРИМЕРЫ АУДИТОРСКИХ ЗАКЛЮЧЕНИЙ О ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ

- Пример 1. Аудиторское заключение о финансовой отчетности организации, ценные бумаги которой допущены к организованным торгам. Финансовая отчетность подготовлена в соответствии с концепцией достоверного представления.

- Пример 2. Аудиторское заключение о консолидированной финансовой отчетности организации, ценные бумаги которой допущены к организованным торгам. Консолидированная финансовая отчетность подготовлена в соответствии с концепцией достоверного представления.

- Пример 3. Аудиторское заключение о финансовой отчетности организации, не являющейся организацией, ценные бумаги которой допущены к организованным торгам. Финансовая отчетность подготовлена в соответствии с концепцией достоверного представления (содержится ссылка на материал, размещенный на сайте соответствующего уполномоченного органа).

- Пример 4. Аудиторское заключение о финансовой отчетности организации, не являющейся организацией, ценные бумаги которой допущены к организованным торгам. Финансовая отчетность подготовлена в соответствии с концепцией соответствия общего назначения.

Для целей данного примера аудиторского заключения предполагаются следующие обстоятельства:

АУДИТОРСКОЕ ЗАКЛЮЧЕНИЕ НЕЗАВИСИМОГО АУДИТОРА

Акционерам организации ABC [или другой надлежащий адресат]

Заключение по результатам аудита финансовой отчетности <42>

<42> Подзаголовок "Заключение по результатам аудита финансовой отчетности" не требуется, если не используется второй подзаголовок "Отчет в соответствии с другими законодательными и нормативными требованиями".

Мнение

Мы провели аудит финансовой отчетности организации ABC (Организация), состоящей из отчета о финансовом положении по состоянию на 31 декабря 20X1 года, отчета о совокупном доходе, отчета об изменениях в собственном капитале и отчета о движении денежных средств за год, закончившийся на указанную дату, а также примечаний к финансовой отчетности, включая краткий обзор основных положений учетной политики.

По нашему мнению, прилагаемая финансовая отчетность отражает достоверно во всех существенных отношениях (или дает правдивое и достоверное представление) финансовое положение (или о финансовом положении) Организации по состоянию на 31 декабря 20X1 года, а также ее финансовые результаты (или финансовых результатах) и движение (или движении) денежных средств за год, закончившийся на указанную дату, в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности (МСФО).

Основание для выражения мнения

Мы провели аудит в соответствии с Международными стандартами аудита (МСА). Наша ответственность согласно указанным стандартам далее раскрывается в разделе "Ответственность аудитора за аудит консолидированной финансовой отчетности" нашего заключения. Мы независимы по отношению к Организации в соответствии с Кодексом этики профессиональных бухгалтеров Совета по международным стандартам этики для бухгалтеров (Кодекс СМСЭБ) и этическими требованиями, применимыми к нашему аудиту финансовой отчетности в [название юрисдикции], и нами выполнены прочие этические обязанности в соответствии с этими требованиями и Кодексом СМСЭБ. Мы полагаем, что полученные нами аудиторские доказательства являются достаточными и надлежащими, чтобы служить основанием для выражения нашего мнения.

Ключевые вопросы аудита

Ключевые вопросы аудита - это вопросы, которые, согласно нашему профессиональному суждению, являлись наиболее значимыми для нашего аудита консолидированной финансовой отчетности за текущий период. Эти вопросы были рассмотрены в контексте нашего аудита финансовой отчетности в целом и при формировании нашего мнения об этой отчетности, и мы не выражаем отдельного мнения по этим вопросам.

[Описание каждого ключевого вопроса аудита в соответствии с МСА 701.]

Прочая информация [или иное название, если необходимо, например "Информация, отличная от финансовой отчетности и аудиторского заключения о ней"]

[Составление заключения согласно требованиям к составлению заключений, содержащимся в МСА 720 (пересмотренном) - см. Пример 1 в Приложении 2 к МСА 720 (пересмотренному).]

Ответственность руководства и лиц, отвечающих за корпоративное управление, за финансовую отчетность <43>

<43> В тексте данных примеров аудиторских заключений может потребоваться замена терминов "руководство" и "лица, отвечающие за корпоративное управление" другими терминами в соответствии с правовым регулированием конкретной юрисдикции.

Руководство несет ответственность за подготовку и достоверное представление указанной финансовой отчетности в соответствии с МСФО <44> и за систему внутреннего контроля, которую руководство считает необходимой для подготовки финансовой отчетности, не содержащей существенных искажений вследствие недобросовестных действий или ошибок.

<44> Если ответственность руководства заключается в подготовке финансовой отчетности, которая дает правдивое и достоверное представление, это может быть сформулировано следующим образом: "Руководство несет ответственность за подготовку финансовой отчетности, которая дает правдивое и достоверное представление, в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности и за...".

При подготовке финансовой отчетности руководство несет ответственность за оценку способности Организации продолжать непрерывно свою деятельность, за раскрытие в соответствующих случаях сведений, относящихся к непрерывности деятельности, и за составление отчетности на основе допущения о непрерывности деятельности, за исключением случаев, когда руководство намеревается ликвидировать Организацию, прекратить ее деятельность или когда у него отсутствует какая-либо иная реальная альтернатива, кроме ликвидации или прекращения деятельности.

Лица, отвечающие за корпоративное управление, несут ответственность за надзор за подготовкой финансовой отчетности Организации.

Ответственность аудитора за аудит финансовой отчетности

Наша цель состоит в получении разумной уверенности в том, что консолидированная финансовая отчетность не содержит существенных искажений вследствие недобросовестных действий или ошибок, и в выпуске аудиторского заключения, содержащего наше мнение. Разумная уверенность представляет собой высокую степень уверенности, но не является гарантией того, что аудит, проведенный в соответствии с Международными стандартами аудита, всегда выявляет существенные искажения при их наличии. Искажения могут быть результатом недобросовестных действий или ошибок и считаются существенными, если можно обоснованно предположить, что в отдельности или в совокупности они могут повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые на основе этой финансовой отчетности.

Пункт 41(b) настоящего стандарта разъясняет, что представленный ниже затененный текст может быть размещен в приложении к аудиторскому заключению. Пункт 41(c) разъясняет, что в тех случаях, когда закон, нормативный акт или национальные стандарты аудита в явной форме разрешают это сделать, можно дать ссылку на официальный сайт соответствующего уполномоченного органа, содержащий описание ответственности аудитора, вместо того чтобы включать этот материал в аудиторское заключение, при условии что описание на официальном сайте отражает приведенное ниже описание ответственности аудитора и не противоречит ему.

В рамках аудита, проводимого в соответствии с Международными стандартами аудита, мы применяем профессиональное суждение и сохраняем профессиональный скептицизм на протяжении всего аудита. Кроме того, мы выполняем следующее:

- выявляем и оцениваем риски существенного искажения консолидированной финансовой отчетности вследствие недобросовестных действий или ошибок; разрабатываем и проводим аудиторские процедуры в ответ на эти риски; получаем аудиторские доказательства, являющиеся достаточными и надлежащими, чтобы служить основанием для выражения нашего мнения. Риск необнаружения существенного искажения в результате недобросовестных действий выше, чем риск необнаружения существенного искажения в результате ошибки, так как недобросовестные действия могут включать сговор, подлог, умышленный пропуск, искаженное представление информации или действия в обход системы внутреннего контроля;

- получаем понимание системы внутреннего контроля, имеющей значение для аудита, с целью разработки аудиторских процедур, соответствующих обстоятельствам, но не с целью выражения мнения об эффективности системы внутреннего контроля Организации <45>;

<45> Данное предложение будет изменено соответствующим образом в том случае, когда аудитор также обязан выразить мнение об эффективности системы внутреннего контроля, наряду с аудитом финансовой отчетности.

- оцениваем надлежащий характер применяемой учетной политики и обоснованность оценочных значений, рассчитанных руководством и соответствующего раскрытия информации;

- делаем вывод о правомерности применения руководством допущения непрерывности деятельности, а на основании полученных аудиторских доказательств - вывод о том, имеется ли существенная неопределенность в связи с событиями или условиями, в результате которых могут возникнуть значительные сомнения в способности Организации продолжать непрерывно свою деятельность. Если мы приходим к выводу о наличии существенной неопределенности, мы должны привлечь внимание в нашем аудиторском заключении к соответствующему раскрытию информации в консолидированной финансовой отчетности или, если такое раскрытие информации является ненадлежащим, модифицировать наше мнение. Наши выводы основаны на аудиторских доказательствах, полученных до даты нашего аудиторского заключения. Однако будущие события или условия могут привести к тому, что Организация утратит способность продолжать непрерывно свою деятельность;

- проводим оценку представления консолидированной финансовой отчетности в целом, ее структуры и содержания, включая раскрытие информации, а также того, представляет ли финансовая отчетность лежащие в ее основе операции и события так, чтобы было обеспечено их достоверное представление.

Мы осуществляем информационное взаимодействие с лицами, отвечающими за корпоративное управление, доводя до их сведения, помимо прочего, информацию о запланированном объеме и сроках аудита, а также о существенных замечаниях по результатам аудита, в том числе о значительных недостатках системы внутреннего контроля, которые мы выявляем в процессе аудита.

Мы также предоставляем лицам, отвечающим за корпоративное управление, заявление, в котором указывается, что мы соблюдали все соответствующие этические требования в отношении независимости и информировали этих лиц обо всех взаимоотношениях и прочих вопросах, которые можно обоснованно считать оказывающими влияние на независимость аудитора, а в необходимых случаях - о соответствующих мерах предосторожности.

Из тех вопросов, которые мы довели до сведения лиц, отвечающих за корпоративное управление, мы определяем вопросы, которые были наиболее значимыми для аудита консолидированной финансовой отчетности за текущий период и, следовательно, являются ключевыми вопросами аудита. Мы описываем эти вопросы в нашем аудиторском заключении, кроме случаев, когда публичное раскрытие информации об этих вопросах запрещено законом или нормативным актом или когда в крайне редких случаях мы приходим к выводу о том, что информация о каком-либо вопросе не должна быть сообщена в нашем заключении, так как можно обоснованно предположить, что отрицательные последствия сообщения такой информации превысят общественно значимую пользу от ее сообщения.

Отчет в соответствии с другими законодательными и нормативными требованиями

[Форма и содержание данного раздела аудиторского заключения будут зависеть от характера прочих обязанностей аудитора по предоставлению заключений и отчетов, предписанных законом, нормативным актом или национальными стандартами аудита. Вопросы, описание которых предусмотрено другими законами, нормативными актами или национальными стандартами аудита (именуемые далее "прочими обязанностями по предоставлению информации"), должны рассматриваться в этом разделе, кроме случаев, когда прочие обязанности по предоставлению информации относятся к тем же темам, которые представлены в рамках обязанностей по предоставлению заключений и отчетов, предусмотренных требованиями Международных стандартов аудита в составе раздела "Заключение по результатам аудита финансовой отчетности". Заключения и отчеты, предоставляемые в соответствии с другими законодательными и нормативными требованиями, отражающие те же темы, которые предусмотрены положениями Международных стандартов аудита, могут быть объединены (то есть включены под соответствующими заголовками в раздел "Заключение по результатам аудита финансовой отчетности") при условии, что формулировки аудиторского заключения четко различают такие прочие обязанности по представлению информации и формулировки, вытекающие из требований Международных стандартов аудита, при условии существования таких требований.

Руководитель задания по аудиту, по результатам которого выпущено настоящее аудиторское заключение независимого аудитора, - [имя].

[Подпись от имени аудиторской организации, от имени аудитора либо от имени аудиторской организации и от имени аудитора в зависимости от требований конкретной юрисдикции]

[Адрес аудитора]

[Дата]

Для целей данного примера аудиторского заключения предполагаются следующие обстоятельства:

АУДИТОРСКОЕ ЗАКЛЮЧЕНИЕ НЕЗАВИСИМОГО АУДИТОРА

Акционерам организации ABC [или другой надлежащий адресат]

Заключение по результатам аудита консолидированной финансовой отчетности <46>

<46> Подзаголовок "Заключение по результатам аудита консолидированной финансовой отчетности" не требуется, если не используется второй подзаголовок "Отчет в соответствии с другими законодательными и нормативными требованиями".

Мнение

Мы провели аудит консолидированной финансовой отчетности организации ABC и ее дочерних организаций (Группа), состоящей из консолидированного отчета о финансовом положении по состоянию на 31 декабря 20X1 года, консолидированного отчета о совокупном доходе, консолидированного отчета об изменениях в собственном капитале и консолидированного отчета о движении денежных средств за год, закончившийся на указанную дату, а также примечаний к консолидированной финансовой отчетности, включая краткий обзор основных положений учетной политики.

По нашему мнению, прилагаемая консолидированная финансовая отчетность отражает достоверно во всех существенных отношениях (или дает правдивое и достоверное представление) консолидированное финансовое положение (или о консолидированном финансовом положении) Группы по состоянию на 31 декабря 20X1 года, а также ее консолидированные финансовые результаты (или консолидированных финансовых результатах) и консолидированное движение (или консолидированном движении) денежных средств за год, закончившийся на указанную дату, в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности (МСФО).

Основание для выражения мнения

Мы провели аудит в соответствии с Международными стандартами аудита (МСА). Наша ответственность согласно указанным стандартам далее раскрывается в разделе "Ответственность аудитора за аудит финансовой отчетности" нашего заключения. Мы независимы по отношению к Группе в соответствии с Кодексом этики профессиональных бухгалтеров Совета по международным стандартам этики для бухгалтеров (Кодекс СМСЭБ), и нами выполнены прочие этические обязанности в соответствии с Кодексом СМСЭБ. Мы полагаем, что полученные нами аудиторские доказательства являются достаточными и надлежащими, чтобы служить основанием для выражения нашего мнения.

Ключевые вопросы аудита

Ключевые вопросы аудита - это вопросы, которые, согласно нашему профессиональному суждению, являлись наиболее значимыми для нашего аудита финансовой отчетности за текущий период. Эти вопросы были рассмотрены в контексте нашего аудита консолидированной финансовой отчетности в целом и при формировании нашего мнения об этой отчетности, и мы не выражаем отдельного мнения об этих вопросах.

[Описание каждого ключевого вопроса аудита в соответствии с МСА 701.]

Прочая информация [или иное название, если необходимо, например "Информация, отличная от финансовой отчетности и аудиторского заключения о ней"]

[Составление заключения согласно требованиям к составлению заключений, содержащимся в МСА 720 (пересмотренном) - см. Пример 1 в Приложении 2 к МСА 720 (пересмотренному).]

Ответственность руководства и лиц, отвечающих за корпоративное управление, за консолидированную финансовую отчетность <47>

<47> Либо иные термины в соответствии с правовым регулированием конкретной юрисдикции.

Руководство несет ответственность за подготовку и достоверное представление указанной консолидированной финансовой отчетности в соответствии с МСФО <48> и за систему внутреннего контроля, которую руководство считает необходимой для подготовки консолидированной финансовой отчетности, не содержащей существенных искажений вследствие недобросовестных действий или ошибок.

<48> Если ответственность руководства заключается в подготовке финансовой отчетности, которая дает правдивое и достоверное представление, это может быть сформулировано следующим образом: "Руководство несет ответственность за подготовку финансовой отчетности, которая дает правдивое и достоверное представление, в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности и за...".

При подготовке консолидированной финансовой отчетности руководство несет ответственность за оценку способности Группы продолжать непрерывно свою деятельность, за раскрытие в соответствующих случаях сведений, относящихся к непрерывности деятельности, и за составление отчетности на основе допущения о непрерывности деятельности, за исключением случаев, когда руководство намеревается ликвидировать Группу, прекратить ее деятельность или когда у него отсутствует какая-либо иная реальная альтернатива, кроме ликвидации или прекращения деятельности.

Лица, отвечающие за корпоративное управление, несут ответственность за надзор за подготовкой финансовой отчетности Группы.

Ответственность аудитора за аудит консолидированной финансовой отчетности

Наша цель состоит в получении разумной уверенности в том, что финансовая отчетность не содержит существенных искажений вследствие недобросовестных действий или ошибок, и в выпуске аудиторского заключения, содержащего наше мнение. Разумная уверенность представляет собой высокую степень уверенности, но не является гарантией того, что аудит, проведенный в соответствии с Международными стандартами аудита, всегда выявляет существенные искажения при их наличии. Искажения могут быть результатом недобросовестных действий или ошибок и считаются существенными, если можно обоснованно предположить, что в отдельности или в совокупности они могут повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые на основе этой финансовой отчетности.

Пункт 41(b) настоящего стандарта разъясняет, что представленный ниже затененный текст может быть размещен в приложении к аудиторскому заключению. Пункт 41(c) разъясняет, что в тех случаях, когда закон, нормативный акт или национальные стандарты аудита в явной форме разрешают это сделать, можно дать ссылку на официальный сайт соответствующего уполномоченного органа, содержащий описание ответственности аудитора, вместо того чтобы включать этот материал в аудиторское заключение, при условии что описание на официальном сайте отражает приведенное ниже описание ответственности аудитора и не противоречит ему.

В рамках аудита, проводимого в соответствии с Международными стандартами аудита, мы применяем профессиональное суждение и сохраняем профессиональный скептицизм на протяжении всего аудита. Кроме того, мы выполняем следующее:

- выявляем и оцениваем риски существенного искажения финансовой отчетности вследствие недобросовестных действий или ошибок; разрабатываем и проводим аудиторские процедуры в ответ на эти риски; получаем аудиторские доказательства, являющиеся достаточными и надлежащими, чтобы служить основанием для выражения нашего мнения. Риск необнаружения существенного искажения в результате недобросовестных действий выше, чем риск необнаружения существенного искажения в результате ошибки, так как недобросовестные действия могут включать сговор, подлог, умышленный пропуск, искаженное представление информации или действия в обход системы внутреннего контроля;

- получаем понимание системы внутреннего контроля, имеющей значение для аудита, с целью разработки аудиторских процедур, соответствующих обстоятельствам, но не с целью выражения мнения об эффективности системы внутреннего контроля Группы <49>;

<49> Данное предложение будет изменено соответствующим образом в том случае, когда аудитор также обязан выразить мнение об эффективности системы внутреннего контроля, наряду с аудитом финансовой отчетности.

- оцениваем надлежащий характер применяемой учетной политики и обоснованность оценочных значений, рассчитанных руководством и соответствующего раскрытия информации;

- делаем вывод о правомерности применения руководством допущения непрерывности деятельности, а на основании полученных аудиторских доказательств - вывод о том, имеется ли существенная неопределенность в связи с событиями или условиями, в результате которых могут возникнуть значительные сомнения в способности Группы продолжать непрерывно свою деятельность. Если мы приходим к выводу о наличии существенной неопределенности, мы должны привлечь внимание в нашем аудиторском заключении к соответствующему раскрытию информации в финансовой отчетности или, если такое раскрытие информации является ненадлежащим, модифицировать наше мнение. Наши выводы основаны на аудиторских доказательствах, полученных до даты нашего аудиторского заключения. Однако будущие события или условия могут привести к тому, что Группа утратит способность продолжать непрерывно свою деятельность;

- проводим оценку представления финансовой отчетности в целом, ее структуры и содержания, включая раскрытие информации, а также того, представляет ли финансовая отчетность лежащие в ее основе операции и события так, чтобы было обеспечено их достоверное представление;

- получаем достаточные надлежащие аудиторские доказательства, относящиеся к финансовой информации организаций или деятельности внутри Группы, чтобы выразить мнение о консолидированной финансовой отчетности. Мы отвечаем за руководство, контроль и проведение аудита Группы. Мы остаемся полностью ответственными за наше аудиторское мнение.

Мы осуществляем информационное взаимодействие с лицами, отвечающими за корпоративное управление, доводя до их сведения, помимо прочего, информацию о запланированном объеме и сроках аудита, а также о существенных замечаниях по результатам аудита, в том числе о значительных недостатках системы внутреннего контроля, которые мы выявляем в процессе аудита.

Мы также предоставляем лицам, отвечающим за корпоративное управление, заявление о том, что мы соблюдали все соответствующие этические требования в отношении независимости и информировали этих лиц обо всех взаимоотношениях и прочих вопросах, которые можно обоснованно считать оказывающими влияние на независимость аудитора, а в необходимых случаях - о соответствующих мерах предосторожности.

Из тех вопросов, которые мы довели до сведения лиц, отвечающих за корпоративное управление, мы определяем вопросы, которые были наиболее значимыми для аудита финансовой отчетности за текущий период и, следовательно, являются ключевыми вопросами аудита. Мы описываем эти вопросы в нашем аудиторском заключении, кроме случаев, когда публичное раскрытие информации об этих вопросах запрещено законом или нормативным актом или когда в крайне редких случаях мы приходим к выводу о том, что информация о каком-либо вопросе не должна быть сообщена в нашем заключении, так как можно обоснованно предположить, что отрицательные последствия сообщения такой информации превысят общественно значимую пользу от ее сообщения.

Отчет в соответствии с другими законодательными и нормативными требованиями

[Форма и содержание данного раздела аудиторского заключения будут зависеть от характера прочих обязанностей аудитора по предоставлению заключений и отчетов, предписанных законом, нормативным актом или национальными стандартами аудита. Вопросы, описание которых предусмотрено другими законами, нормативными актами или национальными стандартами аудита (именуемые далее "прочими обязанностями по предоставлению информации"), должны рассматриваться в этом разделе, кроме случаев, когда прочие обязанности по предоставлению информации относятся к тем же темам, которые представлены в рамках обязанностей по предоставлению заключений и отчетов, предусмотренных требованиями Международных стандартов аудита в составе раздела "Заключение по результатам аудита финансовой отчетности". Заключения и отчеты, предоставляемые в соответствии с другими законодательными и нормативными требованиями, отражающие те же темы, которые предусмотрены положениями Международных стандартов аудита, могут быть объединены (то есть включены под соответствующими заголовками в раздел "Заключение по результатам аудита финансовой отчетности") при условии, что формулировки аудиторского заключения четко различают такие прочие обязанности по представлению информации и формулировки, вытекающие из требований Международных стандартов аудита, при условии существования таких требований.]

Руководитель задания по аудиту, по результатам которого выпущено настоящее аудиторское заключение независимого аудитора, - [имя].

[Подпись от имени аудиторской организации, от имени аудитора либо от имени аудиторской организации и от имени аудитора в зависимости от требований конкретной юрисдикции]

[Адрес аудитора]

[Дата]

Для целей данного примера аудиторского заключения предполагаются следующие обстоятельства:

АУДИТОРСКОЕ ЗАКЛЮЧЕНИЕ НЕЗАВИСИМОГО АУДИТОРА

Акционерам организации ABC [или другой надлежащий адресат]

Мнение

Мы провели аудит финансовой отчетности организации ABC (Организация), состоящей из отчета о финансовом положении по состоянию на 31 декабря 20X1 года, отчета о совокупном доходе, отчета об изменениях в собственном капитале и отчета о движении денежных средств за год, закончившийся на указанную дату, а также примечаний к финансовой отчетности, включая краткий обзор основных положений учетной политики.

По нашему мнению, прилагаемая финансовая отчетность отражает достоверно во всех существенных отношениях (или дает правдивое и достоверное представление) финансовое положение (или о финансовом положении) Организации по состоянию на 31 декабря 20X1 года, а также ее финансовые результаты (или финансовых результатах) и движение (или движении) денежных средств за год, закончившийся на указанную дату, в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности (МСФО).

Основание для выражения мнения

Мы провели аудит в соответствии с Международными стандартами аудита (МСА). Наша ответственность согласно указанным стандартам далее раскрывается в разделе "Ответственность аудитора за аудит финансовой отчетности" нашего заключения. Мы независимы по отношению к Организации в соответствии с этическими требованиями, применимыми к нашему аудиту финансовой отчетности в [название юрисдикции], и мы выполнили наши прочие этические обязанности в соответствии с данными требованиями. Мы полагаем, что полученные нами аудиторские доказательства являются достаточными и надлежащими, чтобы служить основанием для выражения нашего мнения.

Прочая информация [или иное название, если необходимо, например "Информация, отличная от финансовой отчетности и аудиторского заключения о ней"]

[Составление заключения согласно требованиям к составлению заключений, содержащимся в МСА 720 (пересмотренном) - см. Пример 1 в Приложении 2 к МСА 720 (пересмотренному).]

Ответственность руководства и лиц, отвечающих за корпоративное управление, за финансовую отчетность <50>

<50> Либо иные термины в соответствии с правовым регулированием конкретной юрисдикции.

Руководство несет ответственность за подготовку и достоверное представление указанной финансовой отчетности в соответствии с МСФО <51> и за систему внутреннего контроля, которую руководство считает необходимой для подготовки финансовой отчетности, не содержащей существенных искажений вследствие недобросовестных действий или ошибок.

<51> Если ответственность руководства заключается в подготовке финансовой отчетности, которая дает правдивое и достоверное представление, это может быть сформулировано следующим образом: "Руководство несет ответственность за подготовку финансовой отчетности, которая дает правдивое и достоверное представление, в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности и за...".

При подготовке финансовой отчетности руководство несет ответственность за оценку способности Организации продолжать непрерывно свою деятельность, за раскрытие в соответствующих случаях сведений, относящихся к непрерывности деятельности, и за составление отчетности на основе допущения о непрерывности деятельности, за исключением случаев, когда руководство намеревается ликвидировать Организацию, прекратить ее деятельность или когда у него отсутствует какая-либо иная реальная альтернатива, кроме ликвидации или прекращения деятельности.

Лица, отвечающие за корпоративное управление, несут ответственность за надзор за подготовкой финансовой отчетности Организации.

Ответственность аудитора за аудит финансовой отчетности

Наша цель состоит в получении разумной уверенности в том, что финансовая отчетность не содержит существенных искажений вследствие недобросовестных действий или ошибок, и в выпуске аудиторского заключения, содержащего наше мнение. Разумная уверенность представляет собой высокую степень уверенности, но не является гарантией того, что аудит, проведенный в соответствии с Международными стандартами аудита, всегда выявляет существенные искажения при их наличии. Искажения могут быть результатом недобросовестных действий или ошибок и считаются существенными, если можно обоснованно предположить, что в отдельности или в совокупности они могут повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые на основе этой финансовой отчетности.

Дальнейшее описание ответственности аудитора за аудит финансовой отчетности представлено на сайте [название организации] по адресу [ссылка на сайт]. Это описание является частью нашего аудиторского заключения.

[Подпись от имени аудиторской организации, от имени аудитора либо от имени аудиторской организации и от имени аудитора в зависимости от требований конкретной юрисдикции]

[Адрес аудитора]

[Дата]

Для целей данного примера аудиторского заключения предполагаются следующие обстоятельства:

АУДИТОРСКОЕ ЗАКЛЮЧЕНИЕ НЕЗАВИСИМОГО АУДИТОРА

[Надлежащий адресат]

Мнение

Мы провели аудит финансовой отчетности организации ABC (Организация), состоящей из отчета о финансовом положении по состоянию на 31 декабря 20X1 года, отчета о прибылях и убытках, отчета об изменениях в собственном капитале и отчета о движении денежных средств за год, закончившийся на указанную дату, а также примечаний к финансовой отчетности, включая краткий обзор основных положений учетной политики.

По нашему мнению, прилагаемая финансовая отчетность Организации подготовлена во всех существенных отношениях в соответствии с законом XYZ юрисдикции X.

Основание для выражения мнения

Мы провели аудит в соответствии с Международными стандартами аудита (МСА). Наша ответственность согласно указанным стандартам далее раскрывается в разделе "Ответственность аудитора за аудит финансовой отчетности" нашего заключения. Мы независимы по отношению к Организации в соответствии с этическими требованиями, применимыми к нашему аудиту финансовой отчетности в [название юрисдикции], и нами выполнены прочие этические обязанности в соответствии с данными требованиями. Мы полагаем, что полученные нами аудиторские доказательства являются достаточными и надлежащими, чтобы служить основанием для выражения нашего мнения.

Прочая информация [или иное название, если необходимо, например "Информация, отличная от финансовой отчетности и аудиторского заключения о ней"]

[Составление заключения согласно требованиям к составлению заключений, содержащимся в МСА 720 (пересмотренном) - см. Пример 1 в Приложении 2 к МСА 720 (пересмотренному).]

Ответственность руководства и лиц, отвечающих за корпоративное управление, за финансовую отчетность <52>

<52> Либо иные термины в соответствии с правовым регулированием конкретной юрисдикции.

Руководство несет ответственность за подготовку указанной финансовой отчетности в соответствии с законом XYZ юрисдикции X <53> и за систему внутреннего контроля, которую руководство считает необходимой для подготовки финансовой отчетности, не содержащей существенных искажений вследствие недобросовестных действий или ошибок.

<53> Если ответственность руководства заключается в подготовке финансовой отчетности, которая дает правдивое и достоверное представление, это может быть сформулировано следующим образом: "Руководство несет ответственность за подготовку финансовой отчетности, которая дает правдивое и достоверное представление, в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности и за...".

При подготовке финансовой отчетности руководство несет ответственность за оценку способности Организации продолжать непрерывно свою деятельность, за раскрытие в соответствующих случаях сведений, относящихся к непрерывности деятельности, и за составление отчетности на основе допущения о непрерывности деятельности, за исключением случаев, когда руководство намеревается ликвидировать Организацию, прекратить ее деятельность или когда у него отсутствует какая-либо иная реальная альтернатива, кроме ликвидации или прекращения деятельности.

Лица, отвечающие за корпоративное управление, несут ответственность за надзор за подготовкой финансовой отчетности Организации.

Ответственность аудитора за аудит финансовой отчетности

Наша цель состоит в получении разумной уверенности в том, что финансовая отчетность не содержит существенных искажений вследствие недобросовестных действий или ошибок, и в выпуске аудиторского заключения, содержащего наше мнение. Разумная уверенность представляет собой высокую степень уверенности, но не является гарантией того, что аудит, проведенный в соответствии с Международными стандартами аудита, всегда выявляет существенные искажения при их наличии. Искажения могут быть результатом недобросовестных действий или ошибок и считаются существенными, если можно обоснованно предположить, что в отдельности или в совокупности они могут повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые на основе этой финансовой отчетности.

Пункт 41(b) настоящего стандарта разъясняет, что представленный ниже затененный текст может быть размещен в приложении к аудиторскому заключению. Пункт 41(c) разъясняет, что в тех случаях, когда закон, нормативный акт или национальные стандарты аудита в явной форме разрешают это сделать, можно дать ссылку на официальный сайт соответствующего уполномоченного органа, содержащий описание ответственности аудитора, вместо того чтобы включать этот материал в аудиторское заключение, при условии что описание на официальном сайте отражает приведенное ниже описание ответственности аудитора и не противоречит ему.

В рамках аудита, проводимого в соответствии с Международными стандартами аудита, мы применяем профессиональное суждение и сохраняем профессиональный скептицизм на протяжении всего аудита. Кроме того, мы выполняем следующее:

- выявляем и оцениваем риски существенного искажения финансовой отчетности вследствие недобросовестных действий или ошибок; разрабатываем и проводим аудиторские процедуры в ответ на эти риски; получаем аудиторские доказательства, являющиеся достаточными и надлежащими, чтобы служить основанием для выражения нашего мнения. Риск необнаружения существенного искажения в результате недобросовестных действий выше, чем риск необнаружения существенного искажения в результате ошибки, так как недобросовестные действия могут включать сговор, подлог, умышленный пропуск, искаженное представление информации или действия в обход системы внутреннего контроля;

- получаем понимание системы внутреннего контроля, имеющей значение для аудита, с целью разработки аудиторских процедур, соответствующих обстоятельствам, но не с целью выражения мнения об эффективности системы внутреннего контроля Организации; <54>

<54> Данное предложение будет изменено соответствующим образом в том случае, когда аудитор также обязан выразить мнение об эффективности системы внутреннего контроля, наряду с аудитом финансовой отчетности.

- оцениваем надлежащий характер применяемой учетной политики и обоснованность оценочных значений, рассчитанных руководством и соответствующего раскрытия информации;

- делаем вывод о правомерности применения руководством допущения непрерывности деятельности, а на основании полученных аудиторских доказательств - вывод о том, имеется ли существенная неопределенность в связи с событиями или условиями, в результате которых могут возникнуть значительные сомнения в способности Организации продолжать непрерывно свою деятельность. Если мы приходим к выводу о наличии существенной неопределенности, мы должны привлечь внимание в нашем аудиторском заключении к соответствующему раскрытию информации в финансовой отчетности или, если такое раскрытие информации является ненадлежащим, модифицировать наше мнение. Наши выводы основаны на аудиторских доказательствах, полученных до даты нашего аудиторского заключения. Однако будущие события или условия могут привести к тому, что Организация утратит способность продолжать непрерывно свою деятельность;

Мы осуществляем информационное взаимодействие с лицами, отвечающими за корпоративное управление, доводя до их сведения, помимо прочего, информацию о запланированном объеме и сроках аудита, а также о существенных замечаниях по результатам аудита, в том числе о значительных недостатках системы внутреннего контроля, которые мы выявляем в процессе аудита.

[Подпись от имени аудиторской организации, от имени аудитора либо от имени аудиторской организации и от имени аудитора в зависимости от требований конкретной юрисдикции]

[Адрес аудитора]

[Дата]